1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 16409

Как списать просроченные лекарства?

Медицинские препараты имеют определенный срок годности, срок их реализации ограничен. Препараты с истекшим сроком годности уничтожаются. Иногда таких негодных лекарств у организации набирается на весьма внушительную сумму.

Можно ли затраты по уничтоженным лекарствам, а также расходы на их ликвидацию учесть в целях налогообложения прибыли? И как правильно оформить ликвидацию медикаментов?

Правила уничтожения медикаментов

Лекарственные средства с истекшим сроком, пришедшие в негодность и фальсифицированные, подлежат уничтожению (п. 2 ст. 31 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах"; далее - Закон N 86-ФЗ).

Порядок уничтожения лекарств с истекшим сроком годности прописан в Инструкции о порядке уничтожения лекарственных средств, пришедших в негодность, лекарственных средств с истекшим сроком годности и лекарственных средств, являющихся подделками или незаконными копиями зарегистрированных в Российской Федерации лекарственных средств, утвержденной Приказом Минздрава России от 15.12.2002 N 382 (далее - Инструкция).

Собственник лекарств (независимо от того, кто он - индивидуальный предприниматель, организация оптовой или розничной торговли лекарствами, аптека, фармацевтический завод и т.д.) должен передать изъятые лекарства в предприятие, имеющее соответствующую лицензию, которое произведет их последующее уничтожение (п. 5 Инструкции). Эти операции осуществляются на договорной основе.

При этом ликвидация лекарственных средств осуществляется с соблюдением обязательных требований нормативных и технических документов по охране окружающей среды и проводится комиссией по уничтожению лекарственных средств, создаваемой органом исполнительной власти субъекта РФ в присутствии собственника или владельца лекарственных средств, подлежащих уничтожению (п. 6 Инструкции).

Отметим, что ответственность за уничтожение лекарственных средств несут индивидуальные предприниматели и организации оптовой и розничной торговли, занимающиеся реализацией лекарств, в соответствии с законодательством РФ (п. 10 Инструкции).

Негодные лекарства обнаруживаются в ходе инвентаризации

Чаще всего лекарства с истекшим сроком годности, а также лекарства, пришедшие в негодность по другим причинам, выявляются в ходе проведения инвентаризации. Поэтому первоначально факт обнаружения таких лекарств фиксируется инвентаризационной комиссией и материально ответственным лицом (лицами) в инвентаризационных описях, а затем отражается бухгалтером в сличительных ведомостях, составляемых в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).

Наличие на складах лекарств с истекшим сроком годности следует отражать и производить их списание на основании следующих документов:

1. Унифицированная форма N ИНВ-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей" (утв. Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88). Поскольку в Указаниях по заполнению форм первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации не установлено, можно ли в форме N ИНВ-3 отражать медикаменты с истекшим сроком годности, на наш взгляд, лучше всего данные о просроченных лекарствах показывать в отдельной форме N ИНВ-3. Иными словами, годные лекарства следует заносить в одну опись, а просроченные - в другую, указывая в графах, предназначенных для отражения фактического наличия лекарств и данных бухгалтерского учета, все лекарства, вошедшие в данную опись.

2. Унифицированная форма N ИНВ-26 "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией" (утв. Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26). Испорченные и просроченные лекарства должны быть отражены в графах 6 "Установлена порча имущества" и 10 "Списано сверх норм естественной убыли".

Обратите внимание! Не нужно заносить просроченные лекарства в форму N ИНВ-19 "Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей". Ведь данная форма предназначена для выявления отклонений фактического наличия ценностей от учетных данных, а в нашем случае таких отклонений нет - просроченные лекарства находятся на складе, хотя и подлежат списанию в силу своей непригодности к дальнейшей реализации или использованию.

Вместе с тем для подтверждения расходов (убытков), связанных со списанием просроченных лекарств, можно также составить акт о порче лекарств, форму которого можно разработать самостоятельно, с учетом требований, предъявляемых к формам первичных учетных документов, изложенных в ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", и закрепить в учетной политике.

Торговая компания, осуществляющая реализацию лекарственных средств, в случае выявления на складе лекарства с истекшим сроком годности для их списания может воспользоваться унифицированными первичными документами формы N ТОРГ-15 "Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей" (составляемой в трех экземплярах: для материально ответственного лица, для бухгалтерии и для подразделения, в котором хранились лекарства) и N ТОРГ-16 "Акт о списании товаров". Эти формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.

А оптовые организации, торгующие лекарственными средствами, могут также применить формы документов, предложенные в Приказе Минздрава СССР от 08.01.1988 N 14 "Об утверждении специализированных (внутриведомственных) форм первичного бухгалтерского учета для хозрасчетных аптечных учреждений", регламентирующем порядок документирования операций, связанных с движением лекарств в организациях оптовой торговли лекарственными средствами.

В соответствии с данным Приказом при выявлении лекарств с истекшим сроком годности необходимо составить Акт о порче товарно-материальных ценностей по форме N АП-20 в трех экземплярах (под копирку) отдельно по каждой группе ценностей: два экземпляра акта направляются на утверждение в соответствии с правилами, установленными Положением о бухгалтерских отчетах и балансах (утв. Постановлением Совета Министров СССР от 29.06.1979 N 633), а третий экземпляр хранится у материально ответственного лица и прилагается им к товарному отчету при списании соответствующих ценностей.

Данный акт с указанием причин порчи и виновных лиц, если таковые имеются, составляется специально назначенной инвентаризационной комиссией и подписывается всеми членами комиссии.

Документальное оформление ликвидации

Далее обнаруженные медикаменты с истекшим сроком годности необходимо уничтожить.

Если организация имеет лицензию на уничтожение лекарств с истекшим сроком годности, необходимо составить акт об уничтожении лекарственных средств в соответствии с требованиями, изложенными в п. 9 Инструкции о порядке уничтожения лекарственных средств, пришедших в негодность, лекарственных средств с истекшим сроком годности и лекарственных средств, являющихся подделками или незаконными копиями зарегистрированных в Российской Федерации лекарственных средств (утв. Приказом Минздрава России от 15.12.2002 N 382).

В акте указываются:

- дата, место уничтожения;

- место работы, должность, фамилия, имя, отчество лиц, принимавших участие в уничтожении;

- основание для их уничтожения;

- сведения о наименовании (с указанием лекарственной формы, дозировки, единицы измерения, серии) и количестве уничтожаемого лекарственного средства, а также о таре или упаковке;

- наименование производителя лекарственного средства;

- наименование владельца или собственника лекарственного средства;

- способ уничтожения.

Такой акт подписывается всеми членами комиссии по уничтожению лекарственных средств и скрепляется печатью предприятия, которое осуществило уничтожение.

Если же организация не имеет лицензии на уничтожение лекарств, она должна заключить договор с предприятием, имеющим такую лицензию, передать лекарства на уничтожение на основании соответствующего акта и получить от данного предприятия счет-фактуру и акт приемки выполненных работ по уничтожению лекарств, на основании которых соответствующие затраты будут отражены в бухгалтерском учете организации.

Налог на прибыль

Как известно, чтобы учесть затраты в целях налогообложения прибыли, они должны быть обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (ст. 252 НК РФ).

При этом обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях организации получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 27.10.2005 N 03-03-04/4/69. В данном разъяснении чиновники подчеркнули, что расходы на производство лекарственных препаратов, ликвидируемых по предусмотренным законодательством основаниям, а также затраты на их ликвидацию осуществляются в рамках деятельности, направленной на получение дохода, с учетом предпринимательских целей организации и, следовательно, могут признаваться экономически обоснованными затратами. Такие затраты при условии их документального подтверждения учитываются при формировании налоговой базы в составе внереализационных расходов аналогично затратам на аннулированные производственные заказы (пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ) в размере прямых затрат, определяемых в соответствии со ст. ст. 318 и 319 НК РФ.

Такая же позиция выражена и в более поздних разъяснениях финансового Министерства (Письма Минфина России от 14.12.2007 N 03-03-06/1/854, от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397).

Одновременно отмечаем, что указанные Письма являются ответами на частные запросы налогоплательщиков. Они не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемые письма Департамента имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах и не препятствуют руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в этих письмах.

Несмотря на то что нормами гл. 25 НК РФ прямо не предусмотрено отражение в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимости лекарственных средств, уничтоженных в соответствии с требованиями п. 2 ст. 31 Закона N 86-ФЗ, по нашему мнению, организация вправе для целей исчисления налога на прибыль учесть затраты, понесенные в связи с уничтожением лекарственных препаратов, в полной сумме (с учетом стоимости уничтоженных лекарственных средств и расходов на их утилизацию).

Поскольку перечисленные Письма Минфина не являются нормативными актами, все-таки существует риск, что инспектор при проведении проверок не признает расходы в виде стоимости уничтоженных лекарственных средств.

НДС придется восстановить

Что касается НДС, принятого ранее к вычету по медикаментам, впоследствии уничтоженным в связи с истечением срока годности, то позиция налоговых органов по этому вопросу однозначна: суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету по товарам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, но не использованным для указанных операций, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет.

Аналогичная позиция высказывалась Минфином России применительно к суммам НДС при списании потерь или недостач или порчи сверх норм естественной убыли (Письма от 20.09.2004 N 03-04-11/196, от 18.11.2005 N 03-04-11/308).

Заметим, что суды высказывают противоположную точку зрения. В частности, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.02.2006 N А05-7996/2005-29 указано, что отсутствие фактической реализации товара не является основанием для восстановления сумм НДС в бюджет, а списание стоимости приобретенных товаров на потери от их порчи не обязывает налогоплательщика восстановить к уплате в бюджет ранее обоснованно предъявленную к вычету сумму НДС.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Поволжского округа от 24.01.2007 N А72-4815/2006.

Следует также отметить, что НК РФ не содержит прямого указания на необходимость восстановления НДС в случае списания таких лекарств. Таким образом, если организация не восстановит "входной" НДС (ранее правомерно принятый к вычету), то, вероятнее всего, свою позицию ей придется отстаивать в суде.