1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 72

Численность работников при совмещении ПСН с ЕНВД: Верховный суд поставил точку

ФНС России письмом от 07.07.2016 № СА-4-7/12211@ направила в адрес нижестоящих налоговых органов Обзор правовых позиций высших судов по вопросам налогообложения за первую половину 2016 г. (далее — Обзор). Именно ими инспекторы на местах должны руководствоваться в своей работе. Один из затронутых в Обзоре вопросов касается применения ограничения численности работников при совмещении патентной системы и ЕНВД. Позиция чиновников по этой проблеме уже не раз освещалась нами на страницах журнала (см. «Малая бухгалтерия», 2015, № 6 и 3). Теперь свое слово по этому вопросу сказал и Верховный суд.

Напомним суть проблемы.

В целях применения ПСН установлено ограничение по числу наемных работников. Их средняя численность не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем (п. 5 ст. 346.43 НК РФ). Ограничение по численности установлено и для целей ЕНВД — 100 человек за налоговый период (подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ). Превышение этих ограничений влечет за собой невозможность применения спецрежимов и переход на общий режим налогообложения (п. 2.3 ст. 346.26, подп. 2 п. 6 ст. 346.45 НК РФ).

Так как в п. 5 ст. 346.43 НК РФ упоминаются все виды предпринимательской деятельности, осуществляемые индивидуальным предпринимателем, возникает вопрос: речь идет вообще обо всех видах деятельности предпринимателя или только о тех из них, которые переведены на ПСН? И может ли предприниматель, совмещающий ПСН с ЕНВД, иметь численность наемных работников более 15 человек?

Позиция чиновников по данному вопросу менялась. Так, в письмах от 01.09.2014 № 03-11-12/43538, от 22.08.2014 № 03-11-11/42180 Минфин России указывал, что при совмещении ПСН и ЕНВД общее число наемных работников предпринимателя может быть не более 100 человек. При этом количество работников, занятых в видах деятельности, переведенных на ПСН, не должно превышать 15 человек. Специалисты финансового ведомства также отмечали, что среднюю численность работников при совмещении ПСН с ЕНВД нужно отслеживать по каждому спецрежиму отдельно, поскольку у них налоговый период разный (письмо от 01.09.2014 № 03-11-12/43538). Аналогичные выводы финансисты делали и для случая совмещения ПСН с УСН (письмо от 20.03.2015 № 03-11-11/15437).

Но затем Минфин России изменил свое мнение. В письме от 21.07.2015 № 03-11-09/41869 он пришел к выводу, что индивидуальный предприниматель, применяющий ПСН и УСН и (или) ЕНВД, при определении средней численности работников в целях соблюдения ограничения, установленного п. 5 ст. 346.43 НК РФ, должен учитывать всех работников, в том числе и занятых в видах деятельности, облагаемых в рамках УСН и ЕНВД. При этом средняя численность работников за налоговый период не должна превышать 15 человек. Эти разъяснения финансистов были доведены до сведения налоговых органов письмом ФНС России от 03.08.2015 № ЕД-4-3/13578. В дальнейшем чиновники эту позицию подтверждали в письмах Минфина России от 28.09.2015 № 03-11-11/55357, от 10.09.2015 № 03-11-11/52295, ФНС России от 06.11.2015 № СД-3-3/4193@.

В пункте 17 Обзора приведена правовая позиция, изложенная в Определении Верховного суда РФ от 01.06.2016 № 306-КГ16-4814, которой должны руководствоваться налоговые органы. Согласно ей среднюю численность работников при совмещении ПСН с ЕНВД в целях ограничения, предусмотренного п. 5 ст. 346.43 НК РФ, нужно отслеживать отдельно. Данное ограничение не может распространяться на иные режимы налогообложения, поскольку находится в главе, регулирующей исключительно ПСН.

Таким образом, численность работников предпринимателя при совмещении ПСН и ЕНВД может быть не более 100 человек. При этом число работников, занятых в видах деятельности на ПСН, не должно превышать 15 человек. Данный подход справедлив и для случаев совмещения ПСН и УСН.