1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 3134

Нюансы удержания и уплаты НДФЛ

Как удержать из зарплаты ранее не удержанный НДФЛ? Возникает ли налогооблагаемый доход, если организация оплачивает доступ работников к программе эксклюзивных цен и привилегий? Нужно ли удерживать НДФЛ с сумм оплаты организацией проезда исполнителей по контракту к месту выполнения работ?   Ответы на эти вопросы дал Минфин России в своих письмах.

Удержание налога из зарплаты

При выплате зарплаты работодатель, являющийся налоговым агентом, обязан удержать начисленную сумму НДФЛ из доходов работника при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). На практике встречаются ситуации, когда из-за технической ошибки или ошибки бухгалтера налог не был удержан при выплате зарплаты. Кроме того, работник может получить доход в натуральной форме или в виде материальной выгоды, с которого у компании нет возможности удержать налог. Но эта возможность появляется в дальнейшем, когда работнику выплачивается доход в денежной форме. Как в этих случаях производится удержание ранее не удержанного налога?

В письме от 12.12.2018 № 03-04-06/90098 Минфин России разъяснил, что при удержании из доходов суммы НДФЛ, исчисленного и ошибочно не удержанного из ранее произведенных работнику выплат, следует учитывать ограничение, предусмотренное ст. 138 ТК РФ. Ею установлено, что общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, — 50% заработной платы, причитающейся работнику. Такой случай, в частности, предусмотрен п. 4 ст. 226 НК РФ. Согласно этой норме при выплате дохода в натуральной форме или получении дохода в виде материальной выгоды удержание исчисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых им налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.

Из сказанного финансистами следует, что, если ранее налог не был удержан по причине технической ошибки или ошибки бухгалтера, его удержание из выплачиваемых доходов в денежной форме производится в размере не более 20% от причитающихся работнику сумм. А если налог не был удержан в связи с выплатой дохода в натуральной форме или получением дохода в виде материальной выгоды, размер удержания не может быть более 50%.

Обратите внимание: размер удержаний из заработной платы работника исчисляется из суммы, оставшейся после удержания налогов (письмо Минздравсоцразвития России от 16.11.2011 № 22-2-4852). То есть сначала из зарплаты работника нужно удержать текущий НДФЛ по соответствующей ставке и из оставшейся суммы, причитающейся к выдаче работнику на руки, уже произвести удержание ранее не удержанного налога в соответствующем размере.

Пример

Из-за ошибки бухгалтера при выплате зарплаты работнику за ноябрь 2018 г. в размере 40 000 руб. не был удержан НДФЛ по ставке 13% в сумме 5200 руб.

Зарплата работника за декабрь 2018 г. равна 50 000 руб. Из нее компания должна удержать НДФЛ по ставке 13% в сумме 6500 руб. И на руки работник должен получить 43 500 руб. (50 000 руб. – 6500 руб.).

Максимальная сумма удержания из заработной платы работника составляет 8700 руб. (43 500 руб. х 20%). Поскольку сумма не удержанного ранее налога (5200 руб.) не превышает эту величину, налог можно удержать полностью. В итоге работник получит на руки 38 300 руб. (43 500 руб. – 5200 руб.).

Оплата доступа к эксклюзивным ценам и привилегиям

В письме от 19.12.2018 № 03-04-06/92711 Минфин России рассмотрел следующую ситуацию. Компания оплачивает за своих сотрудников их доступ к корпоративной программе, обеспечивающей применение эксклюзивных цен и привилегий на товары и услуги. В дальнейшем работники за свои деньги приобретают по этим ценам товары и услуги и пользуются привилегиями. Компанию, обратившуюся в финансовое ведомство, интересовало, будет ли у работников в связи с оплатой за них доступа к такой программе возникать доход, облагаемый НДФЛ, и если будет, то в какой момент?

В налоговую базу по НДФЛ включаются все доходы гражданина, полученные им в денежной и натуральной формах (п. 3 ст. 210 НК РФ). К доходам в натуральной форме относится, в частности, оплата за гражданина организациями товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученные им товары, выполненные (оказанные) в его интересах работы (услуги) на безвозмездной основе или с частичной оплатой (п. 2 ст. 211 НК РФ).

Исходя из этого, специалисты финансового ведомства пришли к выводу, что оплата за работников права доступа к корпоративной программе, обеспечивающей получение эксклюзивных цен и привилегий на товары и услуги, приводит к возникновению у работников дохода в натуральной форме. Они разъяснили, что поскольку организация оплачивает за работников право доступа к указанной программе, доход у соответствующего работника будет возникать при получении доступа к этой программе независимо от фактического пользования программой. При этом датой получения дохода будет являться дата получения работником доступа к указанной программе.

Следовательно, компания, руководствуясь положениями п. 4 ст. 226 НК РФ, должна удержать с полученного дохода в натуральной форме НДФЛ из выплачиваемых работнику доходов в денежной форме, независимо от того, воспользуется работник данной программой или нет.

В письме специалисты финансового ведомства также дали совет, как работнику, который не планирует пользоваться программой, избежать образования у него налогооблагаемого дохода в натуральной форме. Для этого работник должен проинформировать работодателя о том, чтобы ему не предоставлялось право доступа к программе. Отметим, что сделать это надо до момента оплаты доступа и обязательно до момента фактического получения права доступа. В противном случае у работника будет возникать налогооблагаемый доход.

Оплата проезда исполнителей по контракту

Организация заключила с физическими лицами — исполнителями контракт и оплатила им проезд к месту выполнения работ. Должна ли она удержать с суммы оплаты НДФЛ?

В письме от 19.12.2018 № 03-04-06/92687 Минфин России пришел к выводу, что должна. Такой вывод основан на следующем.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 НК РФ. При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (п. 1 ст. 210 НК РФ). К доходам, полученным в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Исходя из этого, оплата организацией за физических лиц — исполнителей стоимости проезда к месту выполнения работ (оказания услуг) признается доходом налогоплательщиков, полученным в натуральной форме. И организация как налоговый агент в силу положений ст. 226 НК РФ должна удержать с такого дохода НДФЛ.

Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 02.02.2018 № 03-04-06/6138, от 21.07.2017 № 03-03-06/1/46709, от 16.06.2016 № 03-04-05/35131, от 23.01.2015 № 03-04-05/1733, от 01.12.2014 № 03-04-06/61276, от 29.01.2014 № 03-04-06/3282, от 05.11.2013 № 03-03-06/4/47090.

Отметим, что в письме от 23.05.2016 № 03-04-06/29397 специалисты финансового ведомства, руководствуясь теми же нормами НК РФ, приходили к иному выводу. Они указывали, что оплата проезда исполнителей при оказании организации услуг по гражданско-правовому договору считается доходом в натуральной форме, когда она произведена в интересах этих исполнителей (в том числе если она является частью вознаграждения физического лица за выполненные работы (оказанные услуги)). В прочих случаях такая оплата не является доходом и не подлежит обложению НДФЛ. Такой же позиции придерживались и налоговики. В письмах ФНС России от 03.09.2012 № ОА-4-13/14633, от 25.03.2011 № КЕ-3-3/926 сказано, что компенсация расходов подрядчика на проезд не приводит к образованию у него дохода в натуральной форме, поскольку производится в интересах организации. Объектом налогообложения является только вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги).

Что касается судебной практики, то она в этом вопросе на стороне компаний.

Так, ФАС Московского округа, рассматривая спор об обложении НДФЛ платы за проезд исполнителей по гражданско-правовому договору, указал, что, поскольку инспекцией не установлен факт использования физическим лицом оплаченных обществом услуг в личных нуждах, оснований для удержания и перечисления НДФЛ не возникает (постановление от 26.03.2013 по делу № А40-37553/12-20-186). А Верховный суд в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ (утвержден Президиумом Верховного суда РФ 21 октября 2015 г.), разъяснил, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается НДФЛ, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина.