1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 130

Передаем неотделимые улучшения даром

Специалисты Минфина России продолжают настаивать на том, что безвозмездная передача арендатором арендодателю неотделимых улучшений, произведенных в арендованном объекте недвижимости, облагается НДС. Такую позицию финансисты высказали в очередной раз в письме от 29.04.2016 № 03-07-11/25386. Но с данным подходом можно поспорить.

Ситуация, которую рассмотрели финансисты в комментируемом письме, встречается на практике сплошь и рядом. Компания заключила договор аренды недвижимого имущества (например, здания). В нем были произведены неотделимые улучшения. Согласно п. 2 ст. 623 ГК РФ если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, он имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Если же неотделимые улучшения осуществлены без одобрения арендодателя, то их стоимость арендатору не возмещается (п. 3 ст. 623 ГК РФ).

Допустим, арендодатель не компенсировал арендатору стоимость неотделимых улучшений. По окончании срока договора аренды арендованный объект передается собственнику вместе с неотделимыми улучшениями. То есть происходит безвозмездная передача улучшений. Возникает вопрос: следует ли бывшему арендатору по такой операции начислить НДС?

Фискальный подход

В комментируемом письме специалисты финансового ведомства пришли к выводу, что безвозмездная передача неотделимых улучшений, произведенных арендатором в арендованном объекте недвижимости, должна облагаться НДС. Аргументируется такая позиция тем, что по общему правилу операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ на безвозмездной основе признаются объектом обложения НДС. Это прямо предусмотрено в подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Раз рассматриваемая операция облагается НДС, то арендатору не нужно восстанавливать суммы налога, ранее принятые к вычету по работам, осуществленным при создании неотделимых улучшений. Ведь вычет был произведен в рамках облагаемых НДС операций. А значит, условие, предусмотренное подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, не нарушено.

Данной точки зрения Минфин России придерживается уже давно (см., например, письма от 17.12.2015 № 03-07-11/74085, от 25.02.2013 № 03-07-05/5259, от 01.08.2012 № 03-07-05/33, от 05.11.2009 № 03-07-11/282).

Солидарны со своими коллегами из Минфина России и налоговые органы. Они также считают, что передача арендодателю неотделимых улучшений является объектом обложения НДС (письма ФНС России от 30.12.2010 № КЕ-37-3/19032, от 19.04.2010 № ШС-37-3/11).

В судах единства нет

К сожалению, на сегодняшний день арбитражная практика по данному вопросу не отличается единообразием. Есть судебные дела, в которых арбитры поддерживают фискальную позицию (см., например, постановления АС Западно-Сибирского округа от 09.07.2015 № А81-4014/2014, Поволжского округа от 19.03.2015 № А65-13722/2014, ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.2014 № А45-12766/2013, Московского округа от 25.06.2009 № А40-67444/08-80-265). Они указывают, что согласно ст. 146, 168, 171 НК РФ и ст. 623 ГК РФ операция по передаче арендодателю неотделимых улучшений является объектом обложения НДС. Кроме того, арбитры обращают внимание, что на необходимость квалификации передачи неотделимых улучшений в составе арендованного имущества при его возврате арендодателю как операции, подлежащей обложению НДС, указал Пленум ВАС РФ в п. 26 постановления от 30.05.2014 № 33.

Но есть достаточно много судебных решений, в которых арбитры встали на сторону налогоплательщиков. Примером может служить постановление Арбитражного суда Московского округа от 12.01.2016 № А40-47957/2013. В этом деле суд признал незаконным привлечение компании к ответственности за то, что она не начислила НДС в связи с безвозмездной передачей арендодателю неотделимых улучшений. Такой вывод аргументирован следующим образом.

Исходя из положений ст. 39 и 146 НК РФ, а также ст. 133, 423 и 623 ГК РФ при возврате арендодателю по окончанию срока действия договора арендованного помещения не происходит и не может происходить перехода права собственности на неотделимые улучшения от арендатора к арендодателю. Ведь это право изначально принадлежит только арендодателю.

Суд указал, что нормы действующего законодательства не предусматривают возникновение у арендатора права собственности на неотделимые улучшения арендованного имущества. Поэтому отсутствует такой признак реализации, как переход права собственности. Следовательно, возврат арендодателю его имущества с произведенными неотделимыми улучшениями не может быть признан объектом обложения НДС. Соответственно, в данном случае нормы ст. 146 НК РФ неприменимы. Возврат арендуемого недвижимого имущества с произведенными неотделимыми улучшениями не является безвозмездной передачей таких улучшений.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 18.01.2013 № А55-14290/2012, Северо-Кавказского округа от 27.07.2011 № А53-19081/2010, Северо-Западного округа от 20.05.2010 № А56-66260/2009, Московского округа от 30.09.2008 № А40-5452/08-108-22.

Стоит ли спорить?

Если компания при возврате арендованного имущества вместе с неотделимыми улучшениями решит не начислять НДС, в случае возникновения спора с налоговиками у нее есть шанс выиграть судебное разбирательство. Но, учитывая факт наличия судебных решений в пользу налоговиков, сложно предсказать, на чью сторону встанут арбитры.

Есть еще один подводный камень. Предположим, организация докажет налоговикам, что безвозмездная передача неотделимых улучшений не является объектом обложения НДС. Но тут сразу же возникает другая проблема. Если это не облагаемая НДС операция, то арендатор должен восстановить ранее принятые к вычету суммы НДС по работам, осуществленным при создании неотделимых улучшений. Именно такой вывод следует из комментируемого письма. И в конечном итоге компания должна будет доказывать в судебном порядке право на вычет НДС. Но это уже совсем другая история…