Механизм амортизационной премии, позволяющий компаниям единовременно списывать до 30% капвложений в основные средства, давно закреплен в НК РФ. Однако, как показывает анализ судебной практики, единообразия по его применению до сих пор нет. Даже при формальном соблюдении ст. 258 НК РФ бизнес рискует потерять право на льготу из-за отсутствия «галочки» в учетной политике или неверно определенной амортизационной группы. В материале разберем ключевые противоречия, из-за которых исход спора по-прежнему зависит от усмотрения инспектора и конкретного арбитражного округа, и выясним, почему суды отказываются пересчитывать премию в пользу налогоплательщиков.
Амортизационная премия представляет собой специальное право налогоплательщика на единовременное включение в состав расходов отчетного (налогового) периода части капитальных вложений. Данный механизм, закрепленный в п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ), направлен на стимулирование инвестиций и обновление производственной базы.
Законодателем введены лимиты учета для расходов на капитальные вложения в размере до 10 и 30%:
1) первоначальной стоимости основных средств;
2) расходов по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, частичной ликвидации.
Премия в размере не более 30% затрат применима в отношении объектов, относящихся к 3—7-й амортизационным группам. Разделение по амортизационным группам осуществляется в зависимости от срока полезного использования имущества (для 3—7-й амортизационных групп срок составляет: свыше трех лет и до 20 лет включительно).
Согласно разъяснениям Минфина России, для реализации права на использование амортизационной премии налогоплательщики обязаны отразить в учетной политике для целей налогообложения три элемента (см. письмо от 09.10.2020 № 03-03-06/1/88491):
-
порядок использования амортизационной премии;
-
конкретный размер амортизационной премии (в пределах установленных лимитов);
-
критерии, определяющие категории объектов амортизируемого имущества, в отношении которых премия применяется.
Отсутствие вышеперечисленных элементов рассматривается фискальными органами как основание для исключения соответствующих расходов из налоговой базы.
Анализ судебных актов последних лет, вынесенных по делам об обжаловании доначислений, связанных с необоснованным применением амортизационных премий, позволяет констатировать отсутствие принципиально новых правовых позиций, которые бы существенно изменили сложившиеся ранее подходы.
При этом судебная практика дает основания для выделения следующих категорий спорных вопросов, связанных с применением амортизационных премий.
Отсутствие единообразия в судебной практике по вопросу необходимости отражения порядка использования амортизационной премии в учетной политике
Действующее налоговое законодательство не содержит требования о закреплении в учетной политике налогоплательщика права на применение амортизационной премии. Вместе с тем судебная практика по данному вопросу характеризуется отсутствием единообразия и представлена различными, зачастую противоположными позициями.
Так, в постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.05.2021 по делу № А82-19122/2019 суд указал, что необоснованность применения амортизационной премии обусловлена отсутствием соответствующего положения в учетной политике организации. Аналогичная позиция отражена в постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2020 по делу № А07-30518/2017.
Примечательно, что, согласно постановлению Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2024 по делу № А63-10607/2023, суды не приняли доводы налогоплательщика о внесении изменений в учетную политику, в которой первоначально не была отражена возможность применения премии.
Противоположный подход нашел отражение, к примеру, в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 19.06.2020 по делу № А12-20171/2019. В данном деле суд посчитал, что отсутствие в учетной политике организации условий использования амортизационной премии не лишает налогоплательщика права на ее применение.
Аналогичный вывод был сделан в постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.10.2018 по делу № А82-4986/2017. Довод инспекции о том, что в учетной политике компании не предусмотрено право на применение амортизационной премии, был отклонен, со ссылкой на то, что п. 9 ст. 258 НК РФ не устанавливает такого условия.
Таким образом, несмотря на то, что применение амортизационной премии является правом налогоплательщиков, волеизъявление относительно намерения реализовывать данное право целесообразно фиксировать в учетной политике в целях минимизации рисков.
Спорные вопросы, связанные с расчетом амортизационной премии (10 или 30%)
Практика по делам, связанным с амортизационными отчислениями и премиями, свидетельствует о том, что достаточно часто споры возникают из-за неверного определения срока полезного использования объектов основных средств, амортизационной группы и нормы амортизационной премии.
К примеру, согласно Определению Верховного суда РФ от 26.11.2021 по делу № А40-107082/2020 налоговый орган сделал правильный вывод о завышении налогоплательщиком суммы учтенной премии.
По мнению налогового органа и судов, обществом фактически было построено новое здание со сроком полезного использования не менее 25 лет, которое подлежало отнесению к восьмой амортизационной группе. Суды пришли к заключению, что компания необоснованно не учла конструктивные особенности нового здания.
В связи с этим компания имела право включить в состав расходов амортизационную премию только в размере 10% от суммы расходов на реконструкцию здания, а не 30%.
Схожие по сути претензии были предъявлены налоговыми органами, к примеру, в делах № А11-9529/2016, № А46-19157/2017.
Более актуальным по дате вынесения судебным актом в рассматриваемой группе дел является постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 07.07.2025 по делу № А79-4073/2023.
В данном деле основной спорный момент состоял в том, верно ли компания определила амортизационную группу по объекту основного средства на основании сведений из паспорта производителя, в котором срок службы был определен меньше, чем в соответствии с классификатором основных средств. Примененная компанией амортизационная группа позволяла начислять амортизационную премию в размере 30% первоначальной стоимости объекта.
По мнению налогового органа, компания неверно определила срок полезного использования основного средства и необоснованно ссылалась на доказательства в виде ответа производителя на запрос с просьбой сообщить срок службы спорного объекта.
Суд согласился, что технические условия или рекомендации изготовителей для определения срока полезного использования учитываются тогда, когда информация об основных средствах не содержится в соответствующих классификаторах. Аналогичный вывод содержится также в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 13.03.2026 по делу № А40-227111/2023.
Из судебной практики по ст. 258 НК РФ заслуживает внимания постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2025 по делу № А78-150/2025. В рамках дела рассматривался вопрос неправомерного применения амортизационной премии в размере 10% вместо 30%.
По данному вопросу суды согласились с мнением налогового органа, что обществом при начислении ежемесячной амортизации была неверно рассчитана остаточная стоимость объектов основных средств, так как суммы премии, на которые изменялась первоначальная стоимость объектов, были учтены в размере 10% вместо применяемых в соответствии с учетной политикой 30%.
Вместе с этим был затронут вопрос обоснованности выводов налогового органа о том, что уплаченные суммы разовых платежей входят в расходы на приобретение лицензии на добычу полезных ископаемых, которые были учтены компанией в составе расходов будущих периодов и распределены на списание в течение 10 лет, тогда как их следовало списывать в течение срока действия лицензии, а именно 20 лет.
По данному эпизоду суды установили, что налогоплательщиком были получены лицензии на право пользования недрами со сроками использования 10 и 20 лет. Компания внесла разовые платежи, предусмотренные лицензиями, которые были признаны расходами, осуществляемыми в целях приобретения лицензий.
Суды согласились с тем, что разовый платеж по своей правовой природе является не формой оплаты за пользование недрами по уже имеющейся лицензии, а платой за приобретение права пользования недрами, то есть в этом случае являлся платежом в целях приобретения лицензии и формировал ее стоимость.
В связи с этим суды пришли к заключению, что расходы, осуществленные налогоплательщиком в целях приобретения лицензии на пользование недрами, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая должна быть учтена налогоплательщиком в составе нематериальных активов, амортизация которых начисляется в порядке, установленном ст. 256—259.2 НК РФ.
Таким образом, спорные вопросы, которые возникают в связи с расчетом суммы возможной к учету амортизационной премии, тесно связаны с вопросами применения различных пунктов ст. 258 НК РФ.
Практика свидетельствует о том, что, даже если налогоплательщик выполнил все требования, изложенные в разъяснениях Минфина РФ по вопросам применения п. 9 ст. 258 НК РФ, налоговые органы могут отказать в расходах. Налогоплательщикам целесообразно проводить комплексный анализ правильности начисления амортизации перед реализацией права на амортизационную премию.
Спорные вопросы, касающиеся периода учета амортизационной премии в связи с реконструкцией (модернизацией) объектов основных средств
Согласно ст. 272 НК РФ расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в составе косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с НК РФ приходится дата начала амортизации (или дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, по общему правилу ст. 259 НК РФ, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию.
Споры зачастую возникают относительно определения периода времени, в течение которого возможно применение амортизационной премии по расходам, понесенным в случаях реконструкции (модернизации) объектов основных средств. Неопределенность возникает в том, учитывать расходы в месяце изменения первоначальной стоимости основных средств или в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию основных средств.
К примеру, согласно постановлению Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2015 по делу № А40-148958/14 налоговый орган полагал, что амортизационная премия могла быть применена налогоплательщиком не ранее января 2012 г., ввиду того что окончание работ по модернизации пришлось на декабрь 2011 г.
Суд отметил, что дата изменения первоначальной стоимости основного средства является датой оформления первичного документа, которым оформляется завершение работ реконструированных и модернизированных объектов.
В рамках проверки было установлено, что учет затрат на модернизацию пришелся на декабрь 2011 г., в связи с чем и изменение первоначальной стоимости спорных объектов основных средств
также приходилось на декабрь 2011 г.
Суд, принимая во внимание положения ст. 272 НК РФ о том, что расходы на модернизацию признаются на дату изменения первоначальной стоимости, а применительно к обстоятельствам дела это декабрь 2011 г., посчитал, что налогоплательщик правомерно отнес на расходы суммы амортизационной премии.
Подобные спорные моменты встречаются и в более свежих судебных актах, например, в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 22.11.2022 по делу № А57-15259/2021.
В настоящее время актуальная правовая позиция Минфина РФ заключается в признании амортизационной премии, исчисленной от суммы расходов на реконструкцию (модернизацию) объекта основных средств, в расходах в месяце изменения первоначальной стоимости основных средств.
Разные подходы к амортизационной премии в связи с улучшением арендованного имущества
Налоговые органы продолжительное время занимают позицию о том, что арендатор не может применить амортизационную премию в отношении улучшений арендованного имущества. Такой подход изложен, к примеру, в письме Минфина России от 12.10.2011 № 03-03-06/1/663.
Объясняется это тем, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора.
Принципиальную позицию высказал ВС РФ в деле № А40-86219/13, в котором поддержал выводы нижестоящих судов, что капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенные арендатором, когда такие расходы не возмещаются арендодателем, признаются у арендатора амортизируемым имуществом, на которое распространяются правила п. 9 ст. 258 НК РФ.
Аналогичная позиция содержится, к примеру, в постановлениях Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2014 по делу № А40-21660/14, от 20.10.2014 по делу № А40-78712/14.
Вместе с этим единообразие практики не сохраняется. Так, согласно негативному для налогоплательщика решению Арбитражного суда Ивановской области от 20.01.2022 по делу № А17-204/2020 компания произвела капитальные вложения по устройству бетонного (промышленного) пола в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений.
Судом был сделан вывод, что для того, чтобы воспользоваться правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику необходимо осуществить расходы на создание объектов основных средств. Учитывая, что арендатор не осуществляет соответствующие затраты, в этой связи оснований для применения амортизационной премии в отношении капитальных вложений в арендованное имущество у него не имеется.
Данный вывод суда полностью повторил позицию Минфина России, выраженную в письме от 03.09.2021 № 03-03-06/1/71391.
Таким образом, ввиду нестабильной судебной практики, в случае если налогоплательщик желает заявить амортизационную премию в отношении арендованного имущества, рекомендуется заранее подготовить «защитный файл» с правовой позицией судов в пользу обоснованности такой премии.
Позиция об отсутствии у налоговых органов обязанности самостоятельно рассчитывать амортизационную премию
Согласно судебным актам по делу № А40-107082/2020, налоговый орган сделал вывод о неверном отнесении компанией объектов основных средств во вторую амортизационную группу. В связи с этим компании были доначислены обязательные платежи.
Общество полагало, что, если спорное имущество действительно подлежит отнесению к отличной амортизационной группе (налоговые органы посчитали, что применима пятая группа), в таком случае необходимо снизить размер доначислений на сумму амортизационной премии (30% первоначальной стоимости спорных объектов).
Согласно Определению от 26.11.2021 по делу № А40-107082/2020 Верховный суд РФ согласился с выводом нижестоящих судов о том, что, исходя из системного анализа положений главы 25 НК РФ, у налогового органа отсутствует установленная законом обязанность самостоятельно рассчитывать размер амортизационной премии по спорным объектам и включать ее в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, а также в порядке ст. 78 НК РФ производить зачет премии в счет обнаруженной недоимки.
Отмечено, что право на амортизационную премию имеет характер льготы, которая, в свою очередь, должна быть заявлена налогоплательщиком самостоятельно.
Таким образом, налогоплательщикам важно учитывать тот факт, что не представляется возможным снижение размера недоимки на суммы не отраженных в учете премий в случае споров с налоговым органом по вопросам начисления амортизации.
Позиции судов по формированию пакета документов, которым можно подтвердить правомерность учета сумм амортизационной премии
На законодательном уровне не закреплен универсальный комплект документов, который бы однозначно подтверждал правомерность учета затрат в форме амортизационной премии.
К примеру, в постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2025 по делу № А53-22069/2024 был сделан вывод, что само по себе наличие основных средств, установленных на момент проведения мероприятий налогового контроля, не может являться подтверждением правомерности принятия на расходы суммы амортизационных премий.
Суды отметили, что, согласно НК РФ, для признания правомерности таких расходов необходимо доказательство приобретения, доставки и ввода в эксплуатацию оборудования именно в соответствующих принятию к расходам периодах.
Отчет об определении рыночной стоимости имущества, приобщенный к материалам дела, в качестве доказательства в пользу позиции компании принят не был, поскольку описания состояния исследуемого имущества, приведенные в отчетах эксперта, были недостаточны для определения срока его полезного использования и, соответственно, начисления амортизации.
Судами было указано, что из фотографий, приложенных налогоплательщиком по каждому объекту, невозможно определить номер, дату приобретения оборудования, монтажа, ввода в эксплуатацию в разрезе отчетных периодов — они отсутствуют на всех снимках.
В постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2025 по делу № А65-32419/2024 судом было отмечено, что для подтверждения правомерности учета в составе расходов сумм амортизационной премии и начисленной амортизации налогоплательщик, помимо расчета налоговой базы, обязан предоставить налоговому органу аналитические регистры учета основных средств и первичные документы, подтверждающие их остаточную стоимость.
Практика свидетельствует, что налоговые органы истребуют все больший объем документов, подтверждающий право на учет амортизационной премии, а также обоснованность расчета амортизационной премии. Закрытого перечня подтверждающих документов судебной практикой на настоящее время не сформировано.
***
Резюмируя вышеизложенное, можно сделать следующие выводы.
Несмотря на отсутствие принципиально новых правовых позиций в судебной практике, выработанных судами по отношению к инструменту «амортизационная премия», единообразного подхода по ряду ключевых вопросов применения премии до настоящего времени не сформировано.
Значительное количество спорных аспектов по-прежнему связано с вопросом о необходимости закрепления права на премию в учетной политике, правильностью определения амортизационной группы и периода признания расходов. Разрешение конкретного дела существенно зависит от полноты раскрытия налогоплательщиком обстоятельств и надлежащего документального оформления операций.
В связи с этим целесообразно заведомо прорабатывать учетную политику для целей налогообложения, а также сохранять продолжительное количество времени документы по основным средствам, в отношении которых планируется применение премий. Если же те или иные сопутствующие документы по объекту основных средств, к примеру, подтверждающие доставку, отсутствуют, в таком случае возможно сформировать правовую позицию, подтверждающую отсутствие в них необходимости для применения льготы.