1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 3251

Обеспечение заемных обязательств залогом

Залог — один из наиболее распространенных способов обеспечения требований, вытекающих из договора займа или банковского кредита. Особое значение залог приобретает в условиях недостатка оборотных средств, обусловленного кризисом. Рассказываем об особенностях использования залога, а также об учете возникающих расходов.

Выдача залога

Залог — способ обеспечения обязательства, при котором залогодержатель (как правило, кредитор — если залогом обеспечено заемное обязательство) приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами за изъятиями, предусмотренными законом. Об этом сказано в Законе РФ от 29.05.92 № 2872-1 «О залоге» (далее — Закон о залоге). Залог возникает в силу договора или закона (п. 3 ст. 334 ГК РФ и п. 1 ст. 3 Закона о залоге).

Залогодателем может быть как сам должник, так и третье лицо. Однако передавать вещь в залог может только собственник или лицо, имеющее право хозяйственного ведения (п. 1 и 2 ст. 335 ГК РФ). В последнем случае:

— недвижимое имущество передается в залог только с согласия собственника;

— остальное имущество передается в залог по решению предприятия, которому оно принадлежит, за исключением случаев, установленных законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 295 ГК РФ).

Предметом залога могут быть вещи, ценные бумаги, иное имущество и имущественные права. Однако залог отдельных требований ограничен законом (п. 1 и 2 ст. 336 ГК РФ и п. 2 ст. 4 Закона о залоге). Договором или законом может быть предусмотрено распространение залога на вещи, которые залогодатель приобретет в будущем (п. 3 ст. 6 Закона о залоге). То есть для залога не является ограничением обстоятельство, что предмет залога на момент заключения договора у залогодателя может отсутствовать. Главное, чтобы были гарантии появления этого предмета в будущем.

Пример 1

Материнская компания передает дочерней заем на освоение месторождения нефти. В залог по договору займа дочерняя компания передает объемы сырой нефти, которую предстоит добыть на данном месторождении.

Существование прав залогодержателя находится в зависимости от судьбы обеспечиваемого залогом обязательства (п. 4 ст. 4 Закона о залоге), то есть недействительность сделки займа влечет недействительность залога. Напротив, недействительность залога не влечет недействительности самого обязательства, то есть обязательства по возврату займа (п. 2 и 3 ст. 329 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено договором, залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, в частности проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание заложенной вещи и расходов по взысканию (ст. 337 ГК РФ).

Ипотекой признается залог предприятия, строения, здания, сооружения или иного объекта, непосредственно связанного с землей, вместе с соответствующим земельным участком или правом пользования им (ст. 42 Закона о залоге). Ипотека здания или сооружения допускается только с одновременной ипотекой земельного участка, на котором находится это здание или сооружение, либо принадлежащего залогодателю права аренды данного участка. Наоборот, при ипотеке земельного участка право залога распространяется на находящиеся или возводимые на этом участке здания и сооружения залогодателя, если в договоре не предусмотрено иное условие. При наличии в договоре такого условия залогодатель в случае обращения взыскания на заложенный земельный участок сохраняет право ограниченного пользования (сервитут) той его частью, которая необходима для использования здания или сооружения в соответствии с его целевым назначением. Условия пользования этой частью участка определяются соглашением залогодателя с залогодержателем, а в случае спора — судом (п. 3 и 4 ст. 340 ГК РФ).

В рамках ипотеки предприятия право залога распространяется на все входящее в его состав имущество (движимое и недвижимое), включая права требования и исключительные права, в том числе приобретенные в период ипотеки, если иное не предусмотрено законом или договором. Предприятие-­залогодатель обязано по требованию залогодержателя представлять ему годовой баланс (п. 2 ст. 340 ГК РФ и ст. 44 Закона о залоге).

При неисполнении обязательства, обеспеченного ипотекой предприятия, залогодержатель вправе принять меры по оздоровлению финансового положения предприятия, предусмотренные договором об ипотеке, в том числе назначить представителей в руководящие органы предприятия, ограничить права распоряжаться произведенной продукцией и иным имуществом предприятия. Если указанные меры не дали надлежащих результатов, залогодержатель вправе обратить взыскание на находящееся в ипотеке предприятие. В последнем случае оно продается с аукциона как единый комплекс (ст. 44 Закона о залоге).

При залоге товаров в обороте и переработке допускается изменение состава и натуральной формы предмета залога (товарных запасов, сырья, материалов, полуфабрикатов, готовой продукции и т.п.) при условии, что их общая стоимость не становится меньше указанной в договоре о залоге.

Уменьшение стоимости заложенных товаров, находящихся в обороте и переработке, допускается соразмерно исполненной части обеспеченного их залогом обязательства, если иное не закреплено в договоре.

При залоге товаров в обороте и переработке реализованные залогодателем товары перестают быть предметом залога с момента их перехода в собственность приобретателя, а приобретенные залогодателем товары, предусмотренные в договоре о залоге, становятся предметом залога с момента возникновения на них у залогодателя права собственности. Это следует из ст. 357 ГК РФ и ст. 46 Закона о залоге.

Если залогодатель нарушит условия залога товаров в обороте, залогодержатель вправе путем наложения на заложенные товары своих знаков и печатей приостановить операции с ними до устранения нарушения (п. 4 ст. 357 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет операций по выдаче и получению залога ведется за балансом на счетах 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» (у залогодержателя) и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» (у залогодателя). Аналитический учет на этих счетах осуществляется по каждому выданному или полученному обязательству, то есть отдельно по каждому договору залога. Так предусмотрено в Инструкции по применению Плана счетов.

На практике записи по данным счетам обычно производятся в оценке, по которой заложенное имущество отражено в договоре о его залоге. Правильно ли это?

Для залогодержателя, безусловно, правильно: он ведет учет полученного обеспечения в оценке, соответствующей сумме средств, которые могут быть выручены при продаже предмета залога с целью погашения обеспеченного им требования. Но для залогодателя переданное в залог имущество должно иметь ту оценку, по которой оно отражено на его балансе.

Известно, что в силу принципа осмотрительности (п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации») и иных обстоятельств балансовая оценка имущества чаще всего существенно ниже его рыночной стоимости. Поэтому, если залогодатель будет отражать в своей отчетности выданные залоги по их договорной оценке, это может создать у пользователя отчетности искаженное представление о доле имущества, переданного в залог. При этом чем больше разница между балансовой и договорной оценками имущества, тем больше степень искажения этой доли. Поэтому на забалансовом учете залогодатель должен отражать переданное в залог имущество по балансовой оценке.

Если в силу закона или по желанию сторон стоимость предмета залога оценил независимый оценщик, в качестве договорной принимается стоимость, определенная оценщиком с учетом предусмотренных договором о залоге корректировок (например, 90% цены, определенной независимым оценщиком).

Пример 2

На балансе треста озеленения числятся основные средства остаточной стоимостью 100 000 руб., полученные в ходе приватизации муниципального имущества. Рыночная стоимость данных объектов, определенная независимым оценщиком перед их передачей в залог, — 200 000 руб.

В отчетности треста имущество, переданное в обеспечение выданных обязательств, должно быть отражено по стоимости 100 000 руб.

Пользователь отчетности также должен получить информацию, какой объем кредиторской задолженности залогодателя обеспечен переданным залогом. Для этого в пояснительной записке к отчетности вместе со сведениями о суммах полученных заемных средств, сроках и иных условиях их представления указываются данные о договорной стоимости имущества, переданного в залог для обеспечения данных обязательств.

В учете заимодавца-залогодержателя:

Дебет 008 — отражено получение в залог имущества (по договорной оценке).

— отражено получение в залог имущества (по договорной оценке).

В учете залогодателя:

Дебет 009 — отражена передача имущества в залог (по балансовой оценке).

— отражена передача имущества в залог (по балансовой оценке).

Записи на забалансовых счетах производятся на основании договора о залоге, а при передаче предмета залога залогодержателю еще и в соответствии с актом приема-передачи заложенного имущества. Одновременно залогодатель отражает обременение имущества залогом в первичных документах (например, в карточке учета основных средств по форме ОС-6) и в аналитическом учете данного имущества.

Если у залогодержателя стоимость полученного залога далее не корректируется, то у залогодателя, напротив, при каждом формировании отчетности стоимость переданного в залог имущества уточняется в зависимости от изменения его балансовой оценки:

Дебет 009 — отражен прирост стоимости заложенного имущества (в связи с проведенной реконструкцией, модернизацией или переоценкой основных средств и иными причинами);

— отражен прирост стоимости заложенного имущества (в связи с проведенной реконструкцией, модернизацией или переоценкой основных средств и иными причинами);

Кредит 009 — отражено уменьшение стоимости заложенного имущества (в связи с его амортизацией, формированием резерва под обесценение финансовых вложений (если в залог переданы акции, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг) и иными причинами).

— отражено уменьшение стоимости заложенного имущества (в связи с его амортизацией, формированием резерва под обесценение финансовых вложений (если в залог переданы акции, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг) и иными причинами).

Нередко стоимость заложенного имущества, если речь идет о товарах в обороте, корректируется. Основанием для корректировки служат, в частности, записи в книге залогов обо всех операциях, влекущих изменение состава или натуральной формы заложенных товаров, включая их переработку, на день последней операции (п. 3 ст. 357 ГК РФ).

Замена залога по соглашению сторон также может обусловить подобную корректировку, если стоимость нового залога отличается от стоимости заменяемого. Замена предмета залога допускается с согласия залогодержателя, если законом или договором не предусмотрено иное. Если предмет залога погиб или поврежден либо право собственности на него или право хозяйственного ведения прекращено по основаниям, установленным законом, залогодатель вправе в разумный срок восстановить предмет залога или заменить его другим равноценным имуществом, если договором не закреплено иное (ст. 345 ГК РФ и ст. 8 Закона о залоге).

Пример 3

Финансовая компания передала банку в залог по договору кредита 500 акций ОАО «Сигма». Через шесть месяцев акционеры ОАО «Сигма» приняли решение о его слиянии с ОАО «Агат». Акции ОАО «Сигма» были конвертированы в акции ОАО «Рубин», которое образовалось в результате слияния, в соотношении 1 к 5.

Финансовая компания и банк заключили соглашение о замене 500 акций ОАО «Сигма» на 100 акций ОАО «Рубин».

Кроме того, корректировка должна осуществляться в случае возврата части заложенного имущества пропорционально объему погашенного обязательства, то есть при частичном погашении кредита, если такой возврат предусмотрен договором:

Кредит 008 — отражен возврат части заложенного имущества (по договорной оценке) — у залогодержателя;

— отражен возврат части заложенного имущества (по договорной оценке) — у залогодержателя;

Кредит 009 — отражен возврат части заложенного имущества (по балансовой оценке) — у залогодателя.

— отражен возврат части заложенного имущества (по балансовой оценке) — у залогодателя.

Пример 4

Торговый дом передал в залог банку товары в обороте стоимостью 700 000 руб. для обеспечения обязательства по возврату кредита в размере 500 000 руб.

Через девять месяцев торговый дом погасил половину кредита (перечислил банку 250 000 руб.), поэтому соглашением сторон размер залога уменьшен до 350 000 руб.

Залог может быть выдан не заемщиком, а третьим лицом (например, материнской компанией). В учете заемщика в связи с тем, что он не несет риска утраты своего заложенного имущества, эта операция не отражается (она может быть раскрыта только в пояснительной записке к его отчетности). В учете залогодержателя и залогодателя выполняются указанные выше записи по счетам 008 и 009 соответственно.