Минфин России подготовил проект поправок в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». На первый взгляд изменения кажутся точечными, однако они закрывают давний методический пробел, который при изменении ставок налога на прибыль приводил к искажению ключевых показателей отчетности. Предлагаемые изменения напрямую затронут логику расчета чистой прибыли и совокупного финансового результата. Для компаний это сигнал к ревизии методологии учета отложенных налоговых активов (ОНА) и обязательств (ОНО), особенно в компаниях, где есть операции, не включаемые в чистую прибыль (переоценка основных средств, хеджирование и т.д.). Разберем предстоящие изменения и оценим их влияние на практический учет.
По сути, Минфин предлагает ввести «следственный принцип»: налоговый эффект (разница от пересчета) должен следовать за судьбой объекта учета, который его породил. Например:
Ситуация 1 (чистая прибыль): у компании возникла временная разница из-за разного срока амортизации в бухгалтерском учете и налоговом учете. Связанный с ней ОНА был отражен через счет 99. При росте ставки налога с 20 до 25% разница от пересчета также должна остаться на счете 99, повлияв на чистую прибыль. Здесь алгоритм не изменится.
Ситуация 2 (капитал): компания провела дооценку основного средства, отнеся ее на добавочный капитал. С разницы между балансовой и налоговой стоимостью было признано ОНО. По старым правилам, при изменении ставки налога дооценка основного средства привела бы к изменению чистой прибыли, что экономически некорректно. С принятием поправок разница от пересчета этого ОНО пойдет напрямую на капитал (добавочный капитал, счет 83), не затрагивая чистую прибыль.
Ситуация 3 (совокупный результат): если ОНО возникло по операциям хеджирования, пересчет пойдет в прочий совокупный доход, минуя строку «Чистая прибыль».
Предлагаемые изменения потребуют перенастройки аналитических регистров учета ОНА и ОНО. Потребуется ввести дополнительный разрез для каждого ОНА, классифицирующий его источник: «прибыль», «капитал» или «совокупный результат». Без этого в момент изменения ставки бухгалтерская программа не сможет автоматически определить корректную проводку.
Это также важная поправка. Старая формулировка «от противного» (что не включено в прибыль) создает сложности в толковании при появлении новых видов операций. Новая станет прямой и согласованной с архитектурой ОФР. Правило работы не меняется: налог на переоценку как уменьшал совокупный результат, так и будет. Однако изменения говорят о полном переходе на терминологию МСФО.
1. Перестанут «плавать» показатели эффективности.
В этом главная цель. Раньше изменение ставки налога на прибыль могло сильно улучшить или ухудшить чистую прибыль компании из-за прошлых переоценок активов. Теперь она будет очищена от этих «шоков», что повысит достоверность расчета показателей EPS, ROE и дивидендной базы.
2. Сближение с МСФО.
Тем компаниям, которые ведут параллельный учет или осуществляют трансформацию отчетности, станет легче. Поправки ликвидируют одно из ключевых различий между IAS 12 и ПБУ 18/02 в части пересчета отложенных налогов. Это снизит количество трансформационных корректировок.
Но не забудьте отследить доработку учетной системы. Типовых проводок «Дебет 99 Кредит 09» при изменении ставки больше недостаточно. Потребуется реализовать алгоритм, который в момент пересчета анализирует карточку возникновения конкретного ОНА/ОНО и автоматически направляет дельту на счета 83 (капитал), 91 (если влияет на прочий совокупный доход) или 99.
Корень проблемы: ставка изменилась, а куда списать разницу?
Основная идея проекта, подготовленного в рамках программы разработки ФСБУ на 2022—2026 гг., — привести российские правила в соответствие с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». Действующая редакция ПБУ 18/02 содержит упрощенный подход: при любом изменении ставок налога на прибыль разница от пересчета ОНА и ОНО всегда списывается на счет учета прибылей и убытков (то есть 99). Однако такой подход устарел, так как структура современного Отчета о финансовых результатах (ОФР) стала сложнее. Сегодня чистая прибыль (строка 2400) и совокупный финансовый результат (строка 2500) — это два разных, хотя и связанных, показателя. Операции, отражаемые через добавочный капитал или прочий совокупный доход, не должны влиять на показатель чистой прибыли, но при изменении налоговой ставки ПБУ 18/02 заставляет «ронять» эту разницу именно в чистую прибыль, искажая реальную эффективность бизнеса.Анализ изменений
Проанализируем предлагаемые изменения, которые затронут работу автоматизированных учетных систем и потребуют настройки аналитики.Пересчет ОНА и ОНО (абз. 4 п. 14 и абз. 3 п. 15 )
Сейчас разница от пересчета ОНА и ОНО при изменении ставок относится на 99-й счет. Предлагается разницу относить на:- чистую прибыль (убыток);
- совокупный финансовый результат (без включения в чистую прибыль);
- капитал организации (без включения в совокупный финансовый результат).
По сути, Минфин предлагает ввести «следственный принцип»: налоговый эффект (разница от пересчета) должен следовать за судьбой объекта учета, который его породил. Например:
Ситуация 1 (чистая прибыль): у компании возникла временная разница из-за разного срока амортизации в бухгалтерском учете и налоговом учете. Связанный с ней ОНА был отражен через счет 99. При росте ставки налога с 20 до 25% разница от пересчета также должна остаться на счете 99, повлияв на чистую прибыль. Здесь алгоритм не изменится.
Ситуация 2 (капитал): компания провела дооценку основного средства, отнеся ее на добавочный капитал. С разницы между балансовой и налоговой стоимостью было признано ОНО. По старым правилам, при изменении ставки налога дооценка основного средства привела бы к изменению чистой прибыли, что экономически некорректно. С принятием поправок разница от пересчета этого ОНО пойдет напрямую на капитал (добавочный капитал, счет 83), не затрагивая чистую прибыль.
Ситуация 3 (совокупный результат): если ОНО возникло по операциям хеджирования, пересчет пойдет в прочий совокупный доход, минуя строку «Чистая прибыль».
Предлагаемые изменения потребуют перенастройки аналитических регистров учета ОНА и ОНО. Потребуется ввести дополнительный разрез для каждого ОНА, классифицирующий его источник: «прибыль», «капитал» или «совокупный результат». Без этого в момент изменения ставки бухгалтерская программа не сможет автоматически определить корректную проводку.
Отражение в ОФР (абз. 2 п. 24)
Сейчас «...налог на прибыль, относящийся к операциям, не включаемым в бухгалтерскую прибыль (убыток), отражается... в качестве статьи, уменьшающей (увеличивающей) чистую прибыль... при формировании совокупного финансового результата». Предлагается: «...налог на прибыль, относящийся к операциям, включаемым в совокупный финансовый результат (без включения в чистую прибыль (убыток)...».Это также важная поправка. Старая формулировка «от противного» (что не включено в прибыль) создает сложности в толковании при появлении новых видов операций. Новая станет прямой и согласованной с архитектурой ОФР. Правило работы не меняется: налог на переоценку как уменьшал совокупный результат, так и будет. Однако изменения говорят о полном переходе на терминологию МСФО.
Влияние на отчетность
Принятие поправок в ПБУ 18/02 принесет ряд позитивных изменений в качество отчетности.1. Перестанут «плавать» показатели эффективности.
В этом главная цель. Раньше изменение ставки налога на прибыль могло сильно улучшить или ухудшить чистую прибыль компании из-за прошлых переоценок активов. Теперь она будет очищена от этих «шоков», что повысит достоверность расчета показателей EPS, ROE и дивидендной базы.
2. Сближение с МСФО.
Тем компаниям, которые ведут параллельный учет или осуществляют трансформацию отчетности, станет легче. Поправки ликвидируют одно из ключевых различий между IAS 12 и ПБУ 18/02 в части пересчета отложенных налогов. Это снизит количество трансформационных корректировок.
Но не забудьте отследить доработку учетной системы. Типовых проводок «Дебет 99 Кредит 09» при изменении ставки больше недостаточно. Потребуется реализовать алгоритм, который в момент пересчета анализирует карточку возникновения конкретного ОНА/ОНО и автоматически направляет дельту на счета 83 (капитал), 91 (если влияет на прочий совокупный доход) или 99.