В письме от 01.03.2021 № БС-4-21/2512 ФНС России рассмотрела вопрос, связанный с обложением налогом на имущество асфальтового покрытия. Ответа на него налоговики не дали, но привели критерии, по которым можно определить, относится ли объект к недвижимости. Рассмотрим, подпадает ли под них асфальтовое покрытие.
Согласно положениям п. 1 ст. 374 НК РФ налогом на имущество облагается недвижимость, учтенная на балансе в качестве основных средств. Следовательно, чтобы определить, подпадает ли асфальтовое покрытие под налог на имущество, нужно выяснить, относится ли оно к недвижимости.
Критерии отнесения объекта к недвижимости
Объекты, относящиеся к недвижимости, перечислены в п. 1 ст. 130 ГК РФ. Это земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
Права на недвижимость подлежат государственной регистрации (п. 1 ст. 131 ГК РФ). В связи с этим налоговики разъяснили, что для решения вопроса об отнесении объекта к недвижимости в первую очередь нужно выяснить, есть ли сведения об этом объекте в Едином государственном реестре недвижимости (далее — ЕГРН). При этом, сославшись на Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ от 30.09.2015 № 303-ЭС15-5520, они отметили, что государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости.
Если сведений об объекте в ЕГРН нет, для отнесения объекта к недвижимости, по мнению ФНС России, нужны документальные основания, подтверждающие:
-
наличие прочной связи объекта с землей (например, сооружение объекта на капитальном фундаменте, функциональное или технологическое соединение этого объекта с другими объектами подземными коммуникациями (кабельными электролиниями, проложенными в подземных траншеях, и т.п.));
-
невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению;
-
способность объекта выступать в гражданском обороте в качестве отдельного объекта гражданских прав (в отличие от объектов, выполняющих исключительно обслуживающую (вспомогательную) функцию по отношению к объектам недвижимости);
-
наличие у объекта самостоятельных полезных свойств, которые могут быть использованы в экономической деятельности независимо от земельного участка, на котором он находится, и других находящихся на общем земельном участке объектов недвижимости.
Асфальтовое покрытие — не недвижимость
Асфальтовое покрытие удовлетворяет только первым двум критериям, приведенным налоговиками (прочная связь с землей и невозможность перемещения объекта без ущерба его назначению). А вот под оставшиеся два критерия оно не подпадает. Ведь само по себе асфальтовое покрытие самостоятельной ценности в отрыве от земельного участка, на котором оно расположено, не представляет, и его нельзя использовать независимо от этого земельного участка.
Это подтверждается судебной практикой.
Так, в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ от 07.04.2016 № 310-ЭС15-16638 со ссылкой на п. 1 ст. 133 ГК РФ сказано, что замощение земельного участка, не отвечающее признакам сооружения, является его частью и не может быть признано самостоятельной недвижимой вещью. Аналогичный вывод содержится в определениях Судебной коллегии по гражданским делам Верховного суда РФ от 12.01.2016 № 18-КГ15-222, Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ от 30.09.2015 № 303-ЭС15-5520.
Напомним, что согласно п. 1 ст. 133 ГК РФ вещь, раздел которой в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения и которая выступает в обороте как единый объект вещных прав, является неделимой вещью.
Ссылки на вышеуказанную правовую позицию Верховного суда РФ содержатся в письмах Минфина России от 01.04.2020 № 03-03-07/26051, от 14.02.2020 № 03-05-05-01/10366, от 04.02.2020 № 03-05-05-01/6848. При этом в письме от 13.11.2019 № 03-05-05-01/87416 специалисты финансового ведомства с учетом этой правовой позиции разъяснили, что если асфальтированная площадка не является самостоятельной недвижимой вещью, а представляет собой только замощение земельного участка (его улучшение), такая площадка не признается объектом обложения налогом на имущество в силу подп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ.
Отметим, что ФНС России в п. 2 письма от 28.08.2019 № БС-4-21/17216@ рекомендовала налоговым органам на местах при решении вопроса об отнесении объекта типа «замощение» к недвижимому имуществу для целей налога на имущество руководствоваться постановлением ФАС Поволжского округа от 16.12.2008 по делу № А12-7360/08 (Определением ВАС РФ от 10.04.2009 № ВАС-4249/09 отказано в передаче дела на пересмотр). Спор в этом деле шел о незаконности государственной регистрации права собственности на замощение открытой платной стоянки. Суд указал, что замощение не может быть в силу ст. 130 ГК РФ отнесено к недвижимому имуществу. Покрытие (замощение) из бетона, асфальта, щебня и других твердых материалов, используемое для стоянки автомобилей, обеспечивает чистую, ровную и твердую поверхность, но не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором оно находится.
О том, что асфальтированная площадка не является самостоятельным объектом недвижимого имущества и потому не признается объектом налогообложения по налогу на имущество, сказано и в письме Минпромторга России от 10.10.2019 № ПГ-12-8457.