В постановлении АС Московского округа от 13.10.2016 № А40-250740/2015 арбитры рассмотрели вопрос о правомерности начисления амортизации по основным средствам, если по условиям договоров их купли-продажи право собственности переходит к покупателю только после полной оплаты объектов. Позиция суда — в пользу налогоплательщиков.
Суть спора
Организация приобрела основные средства на условиях коммерческого кредита. По условиям договора право собственности на объекты переходило к компании только после их полной оплаты. При этом в договоре было установлено, что до перехода права собственности на объекты покупатель имеет полное право владения и пользования имуществом.
После получения основных средств организация в бухгалтерском учете поставила их на счет 01 «Основные средства», так как объекты фактически были введены в эксплуатацию и использовались в производственной деятельности. По ним компания начисляла амортизацию как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
Обнаружив этот факт в ходе проверки, налоговики решили, что организация не имела права амортизировать основные средства, право собственности на которые к ней не перешло. В результате налоговый орган доначислил организации налог на прибыль и привлек ее к ответственности по ст. 122 НК РФ. Не согласившись с таким решением, компания обратилась в суд.
Позиция арбитров
Три судебные инстанции поддержали налогоплательщика и пришли к выводу, что начисление амортизации в рассматриваемой ситуации правомерно. Приведем логику рассуждений арбитров.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ для целей налогообложения прибыли амортизируемым признается имущество, которое находится у организации на праве собственности, используется ею для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. При этом у объекта должен быть срок службы более 12 месяцев и стоить он должен больше 100 000 руб.
Понятие основных средств содержится в п. 1 ст. 257 НК РФ. Под ними понимается имущество, которое используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. При этом первоначальная стоимость такого имущества должна быть больше 100 000 руб.
Начисление амортизации по основным средствам начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). При этом срок полезного использования основного средства определяется на дату ввода его в эксплуатацию (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Исходя из вышеуказанных норм главы 25 НК РФ, судьи указали, что налоговым законодательством не установлен порядок признания объектов амортизируемым имуществом и начисления по ним амортизации в ситуации, когда основные средства получены компанией на условиях коммерческого кредита с переходом права собственности после полной их оплаты. Кроме того, такие объекты не отнесены Налоговым кодексом к основным средствам, исключаемым из амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ), или имуществу, не подлежащему амортизации (п. 2 ст. 256 НК РФ). Поэтому в отношении таких объектов нужно применять общие нормы налогового законодательства, которые предусматривают начало начисления амортизации и признания ее суммы в расходах с момента ввода объекта в эксплуатацию (п. 4 ст. 259, п. 1 ст. 258 НК РФ).
По мнению судей, иной порядок определения момента начисления амортизации, а тем более полная невозможность признания амортизационных отчислений в налоговом учете, будет являться дискриминирующим в рассматриваемой ситуации. Они отметили, что ситуация, когда основное средство эксплуатируется, приносит доход и его стоимость списывается посредством начисления амортизации в бухгалтерском учете, а в налоговом учете амортизация по нему не начисляется и в расходах не учитывается, представляется нелогичной. Более того, если существует большой временной разрыв (например, более трех лет) между фактической передачей оборудования и его полной оплатой, то на момент соблюдения формального условия о переходе права собственности (полной оплаты) может возникнуть ситуация, при которой оборудование уже настолько будет изношено, что больше не сможет использоваться для извлечения дохода. В результате чего добросовестный налогоплательщик столкнется с тем, что он будет лишен права на учет понесенных расходов на приобретение амортизируемого имущества.
Таким образом, в рассматриваемом случае факт наличия или отсутствия права собственности на имущество не может применяться в качестве критерия для определения момента признания его активом и основным средством, а также для определения момента начала начисления амортизации. При фактическом использовании приобретенного оборудования в деятельности, приносящей доход, оговорка обеспечительного характера о сохранении права собственности за продавцом до полной оплаты основных средств не может служить препятствием для учета понесенных расходов в целях налогообложения.
Следовательно, компания обоснованно признала амортизируемым имуществом объекты основных средств, которые были получены по актам приема-передачи, используются в деятельности, приносящей доход, но по которым юридически (формально) весь объем прав собственности не перешел к покупателю до момента полной оплаты.