С 1 января 2013 г. глава 30 НК РФ действует в новой редакции. И хотя организации уже отчитались по налогу на имущество за I квартал, вопросов в читательской почте не стало меньше. Разбираемся в нюансах налогообложения имущества вместе со специалистом Минфина России.
У вновь созданной организации прав не меньше, чем у действующей
Вправе ли вновь созданная в 2013 г. организация не облагать налогом на имущество организаций движимое имущество?
В соответствии со ст. 374 Налогового кодекса объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 и 378.1 Кодекса.
На основании подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет с 1 января 2013 г. в качестве основных средств. Поэтому созданная в 2013 г. организация (зарегистрированная в качестве юридического лица) в отношении движимого имущества налог на имущество организаций не уплачивает в соответствии с подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса (письмо Минфина России от 22.05.2013 № 03-05-05-01/18166).
Энергоснабжающим организациям нужно ориентироваться на Перечень
Может ли не осуществляющая энергоснабжение организация, у которой есть на балансе электросиловое оборудование для обслуживания собственных производственных мощностей, применить ставки по налогу на имущество организаций, установленные в п. 3 ст. 380 НК РФ?
В соответствии с п. 3 ст. 380 Налогового кодекса налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 г. 0,4%, в 2014 г. — 0,7%, в 2015 г. — 1%, в 2016 г. — 1,3%, в 2017 г. — 1,6%, в 2018 г. — 1,9%. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ.
Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утвержден постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 504 «О перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов» (далее — Перечень, в ред. постановления Правительства РФ в ред. от 03.04.2013 № 292).
Поэтому налоговые ставки по п. 3 ст. 380 Кодекса применяются в отношении объектов имущества, если они поименованы в Перечне. В аналогичном порядке в отношении указанного имущества применялась до 2013 г. налоговая льгота по п. 11 ст. 381 Кодекса.
Аналогичные разъяснения дает Минфин России (письмо от 16.05.2013 № 03-05-05-01/17008).
Если монтаж движимого имущества завершен в 2013 г.
Вправе ли компания не облагать налогом на имущество организаций полученное в декабре 2012 г. специализированное лабораторное оборудование, монтаж которого завершен в 2013 г.?
В соответствии со ст. 374 Налогового кодекса объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 и 378.1 Кодекса. На основании подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет с 1 января 2013 г. в качестве основных средств.
Необходимо иметь в виду, что согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, предназначен счет бухгалтерского учета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
При этом затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом), учитываются на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств».
Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01, то есть когда объект доведен до состояния, пригодного для использования в деятельности организации.
Поэтому, если требующее монтажа движимое имущество после завершения монтажных и пусковых работ принято на учет в качестве основных средств в 2013 г, объект движимого имущества, приобретенный в 2012 г., не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии с подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса.
Как облагать имущество, которое вернулось к учредителю
Общество возвратило учредителю (ОАО) основные средства в связи с принятием учредителем решения об уменьшении уставного капитала обществу. По какой стоимости принимаются на учет основные средства учредителем: по рыночной или балансовой? Какая стоимость переданных учредителем основных средств включается в расчет по налогу на имущество организаций?
Налоговая база по налогу на имущество организаций, при определении которой в соответствии со ст. 375 Кодекса учитывается остаточная стоимость основных средств, формируется для целей налогообложения по установленным правилам ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Исходя из взаимосвязанных норм п. 7, 8, 10 и 12 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, первоначальной стоимостью основных средств, полученных в соответствии с законодательством Российской Федерации организацией от ранее учрежденного ей общества в связи с уменьшением его уставного капитала, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы, а также суммы, уплачиваемые организацией за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.
Таким образом, учредитель включает в расчет по налогу на имущество организаций стоимость возвращенных основных средств, исходя из рыночной стоимости с учетом указанных затрат.
Земля плюс недвижимость: алгоритм налогообложения
Организация приобрела на аукционе здание с землей как единый объект недвижимости. По какой стоимости следует учесть в составе основных средств здание и землю в бухгалтерском учете, а также для целей налогообложения? Можно ли из затрат на приобретение единого объекта недвижимого имущества вычесть кадастровую стоимость земли в целях определения стоимости здания?
Прежде всего, напомним, что в соответствии с подп. 1 п. 4 ст. 374 Кодекса земельные участки не признаются объектом обложения налогом на имущество организаций.
Налоговая база по налогу на имущество организаций, при определении которой в соответствии со ст. 375 Кодекса учитывается остаточная стоимость основных средств, формируется для целей налогообложения по установленным правилам ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В соответствии с ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Перечень затрат, включаемых в первоначальную стоимость основных средств, приведен в указанном ПБУ.
В случае когда понесенные организацией затраты связаны с созданием (приобретением) одновременно нескольких объектов основных средств, величина таких затрат распределяется между этими объектами на основании выбранной и обоснованной организацией базы (письмо Минфина России от 11.04.2013 № 07-01-06/11985)
Что касается земельного налога, налоговой базой признается кадастровая стоимость земельных участков, определяемая в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (ст. 390 Кодекса). При этом согласно ст. 391 Кодекса организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости.
Неотделимые улучшения: нюансы налогообложения
Включаются ли в расчет по налогу на имущество организаций неотделимые улучшения в арендованные объекты недвижимого имущества (нежилые помещения), произведенные арендатором (кредитная организация) и не возмещаемые арендодателем?
Согласно п. 8.4.4 Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, данные затраты списываются арендатором на расходы будущих периодов или расчеты с поставщиками.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах кредитной организации определены Положением о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России от 16.07.2012 № 385-П (далее — Положение № 385-П). Согласно этому документу к основным средствам относятся капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора (п. 2.1 приложения 9 к Положению № 385-П).
В мотивировочной части Решения Высшего арбитражного суда РФ от 27.01.2012 № 16291/11 указывается на то, что до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, поэтому на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств. Суд характеризует данные вложения как произведенные арендатором за счет собственных средств, а не за счет средств, предоставленных арендодателем. Коллегия судей ВАС РФ подтвердила правильность данной позиции (Определение от 26.03.2012 № ВАС-2715/12).
С учетом изложенного полагаем, что капитальные вложения в нежилые помещения, произведенные арендатором, подлежат налогообложению до их выбытия из состава основных средств арендатора в рамках договора аренды.
Одновременно необходимо иметь в виду, что согласно ст. 21 и 23 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» Центральный банк РФ в пределах его компетенции утверждает отраслевые стандарты и обобщает практику их применения. При этом установлено, что отраслевые стандарты и рекомендации в области бухгалтерского учета не должны противоречить федеральным стандартам, в связи с чем по вопросу применения Положения № 385-П следует обращаться в Банк России.
Как кредитной организации определить состав недвижимого имущества
Применяется ли подп. 8 п. 4 ст. 374 Налогового кодекса РФ в отношении не возмещаемых арендодателем улучшений в арендованное здание в виде установки кондиционеров, пожарной и охранной сигнализации, банкоматов, платежных терминалов, рекламной конструкции, учтенных на балансе арендатора (кредитной организации) в составе основных средств с января 2013 г.?
Согласно Положению № 385-П единицей учета основных средств является инвентарный объект (п. 2.9 приложения 9 к Положению № 385-П).
Понятия движимого и недвижимого имущества определены ст. 130 Гражданского кодекса РФ. К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства и иное имущество. Вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.
При определении состава недвижимого имущества необходимо учитывать нормы Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ), утвержденного постановлением Комитета РФ по стандартизации, метрологии и сертификации от 26.12.94 № 359, а также Федерального закона от 30.12.2009 № 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» (далее — Закон № 384-ФЗ). Согласно нормам названных документов здание и сооружение — это результат строительства, представляющий собой объемную (плоскостную или линейную) строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, системы инженерно-технического обеспечения и иные объекты (п. 2 ст. 2 Закона № 384-ФЗ).
При этом под системой инженерно-технического обеспечения понимается одна из систем здания или сооружения, предназначенная для выполнения функций водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы) или функций обеспечения безопасности (подп. 21 п. 2 ст. 2 Закона № 384-ФЗ).
Поэтому под объектом недвижимого имущества необходимо понимать единый конструктивный объект капитального строительства как совокупность указанных в п. 2 ст. 2 Закона № 384-ФЗ объектов, функционально связанных со зданием (сооружением) так, что их перемещение без причинения несоразмерного ущерба назначению объекта недвижимого имущества невозможно.
Не включаются в состав объекта недвижимого имущества учитываемые как отдельные инвентарные объекты движимого имущества (основные средства), которые могут быть использованы вне объекта недвижимого имущества, демонтаж которых не причиняет несоразмерного ущерба его назначению и (или) функциональное предназначение которых не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества (здания, сооружения).
Учитывая изложенное, не входящие в состав единого конструктивного объекта капитального строительства (здания) инвентарные объекты движимого имущества, поставленные на баланс в состав основных средств с 1 января 2013 г., не являются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии с подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса, включая банкоматы, платежные терминалы, рекламную конструкцию, кондиционеры (не являющиеся системой кондиционирования здания).
Кроме того, положение подп. 8 п. 4 ст. 374 Кодекса может распространяться и на пожарную и охранную сигнализацию при условии, если указанные объекты не являются составной частью систем инженерно-технического обеспечения здания (то есть когда перемещение их без причинения несоразмерного ущерба назначению объекта недвижимого имущества невозможно).
И старый Перечень подойдет…
Будет ли издан новый Перечень имущества в целях реализации п. 3 ст. 380 НК РФ в части имущества, относящегося к линиям энергопередачи, магистральным трубопроводам и железным дорогам, в отношении которого применяются специальные налоговые ставки по налогу на имущество организаций?
Пунктом 4 ст. 1 Федерального закона от 29.11.2012 № 202-ФЗ статья 380 НК РФ дополнена п. 3, согласно которому налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении железнодорожных путей общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2013 г. 0,4%, в 2014 г. — 0,7%, в 2015 г. — 1,0%, в 2016 г. — 1,3%, в 2017 г. — 1,6%, в 2018 г.— 1,9%. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ.
До 1 января 2013 г. в отношении указанного имущества применялась льгота по п. 11 ст. 381 НК РФ на основании Перечня имущества, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 № 504.
Постановлением Правительства РФ от 03.04.2013 № 291 в постановление Правительства РФ № 504 внесены поправки, в соответствии с которыми утвержденный этим постановлением Перечень имущества применяется также и в отношении п. 3 ст. 380 НК РФ.