Налог на прибыль
Курсовые разницы, возникающие при оплате услуг по предоставлению персонала, можно включить в расходы в целях налога на прибыль, если акт об оказании услуг позволяет установить исполнителя, период оказания услуг, их вид и количество времени, затраченного на оказание услуг.
(Постановление ФАС Московского округа от 06.08.2009 N КА-А40/7384-09 по делу N А40-88272/08-109-401)
Общество заключило соглашение о предоставлении персонала. Стоимость услуг каждого работника, предоставляемого обществу контрагентом, была указана в евро. На основании ст. ст. 252, 264, 265 НК РФ затраты в виде курсовой разницы общество включило в состав внереализационных расходов.
По результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на прибыль за 2007 г. инспекция вынесла решение с предложением уменьшить убыток на сумму курсовой разницы, а также внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. По мнению налогового органа, представленные обществом акты об оказании услуг не позволяют определить специфику выполненных работ и количество отработанных дней привлеченными сотрудниками. Поэтому отнесение на расходы курсовой разницы по заключенному соглашению неправомерно.
Налогоплательщик обратился в суд, который принял решение в его пользу.
Судом были исследованы уведомления о предоставлении работников, согласно которым в адрес общества были направлены консультанты, а также акты об оказаний услуг. Судьи указали, что в представленных налогоплательщиком актах имелась вся необходимая информация, позволяющая установить период оказания услуг, вид услуг, кто их оказывал и количество времени, затраченного на оказание услуг.
Налог на игорный бизнес
Ставка налога зависит от даты регистрации игровых автоматов в налоговых органах, а не от даты начала их эксплуатации.
(Постановление Президиума ВАС РФ от 14.07.2009 N 3000/09)
Индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность в сфере игорного бизнеса, приобрел новые игровые автоматы, которые были зарегистрированы в налоговом органе 14 мая 2007 г. Предприниматель, учитывая то, что фактическая эксплуатация автоматов началась 16 мая 2007 г., при исчислении налога за май применял одну вторую налоговой ставки. То есть платил налог в порядке, предусмотренном в абз. 2 п. 3 ст. 370 НК РФ для объектов, установленных после 15-го числа.
Инспекция указала, что поскольку спорные объекты зарегистрированы в налоговом органе 14 мая 2007 г., то предприниматель должен был применить полную ставку налога в соответствии с абз. 1 п. 3 ст. 370 НК РФ. В результате были доначислены налог на игорный бизнес, пени и штраф.
Не согласившись с решением инспекции, предприниматель оспорил его в арбитражном суде. Пройдя несколько судебных инстанций, дело дошло до Президиума ВАС РФ, который принял сторону налогового органа.
В п. 1 ст. 366 НК РФ установлено, что игровой автомат является одним из объектов обложения налогом на игорный бизнес.
Согласно ст. 366 НК РФ каждый объект обложения налогом на игорный бизнес подлежит регистрации в налоговом органе по месту его установки не позднее чем за два дня до его установки. Налогоплательщик также обязан регистрировать в налоговых органах любое изменение количества объектов налогообложения не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта.
Объект налогообложения считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком соответствующего заявления в налоговый орган (п. 4 ст. 366 НК РФ).
В НК РФ не предусмотрена регистрация в налоговом органе момента начала деятельности фактически установленного объекта налогообложения. Инспекция лишена возможности в рамках своих полномочий осуществлять оперативный налоговый контроль. Поэтому ее вывод о том, что обязанность по исчислению налога на игорный бизнес возникает с даты подачи заявления о регистрации объектов налогообложения, является обоснованным.
Аналогичный подход изложен в ряде других Постановлений Президиума ВАС РФ, например от 05.06.2007 N 12829/06.
Поскольку предприниматель заявление о регистрации объектов налогообложения представил в инспекцию 14 мая 2007 г., он обязан был исчислить и уплатить налог на игорный бизнес за май 2007 г. по полной налоговой ставке.
Таким образом, налог по объекту, зарегистрированному в инспекции до 15-го числа, следует платить, применяя полную налоговую ставку, независимо от того, на какую дату пришлось начало эксплуатации данного объекта.
Налог на добавленную стоимость
Общество, приобретавшее услуги во исполнение договора простого товарищества в рамках возложенной на него обязанности по ведению дел товарищества, имеет право на налоговый вычет по НДС.
(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2009 N Ф04-4603/2009(12011-А67-34))
Общество являлось участником договора простого товарищества. В соответствии с договором на него было возложено управление общими делами по совместной деятельности. Выступая от имени товарищества, общество приобретало услуги по эксплуатации газопровода и транспортировке газа. НДС по этим услугам принимался к вычету.
В ходе выездной проверки инспекция обнаружила, что общество предъявило вычет по НДС по счетам-фактурам, в которых продавцом и покупателем выступает одно и тоже лицо - само общество. По мнению налоговиков, это является нарушением ст. ст. 171, 172 и 174.1 НК РФ.
Организация обратилась в суд, который принял решение в пользу налогоплательщика.
Согласно п. 1 ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
На основании ст. 174.1 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 30.06.2008 N 108-ФЗ) ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 146 НК РФ, возлагается на участника товарищества, которым является российская организация либо индивидуальный предприниматель. При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества либо договором доверительного управления имуществом на участника товарищества или доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные в гл. 21 НК РФ.
Налоговый вычет по товарам, работам, услугам, приобретенным в рамках договора простого товарищества, предоставляется только участнику товарищества, ведущему общие дела (п. 3 ст. 174.1 НК РФ).
На общество было возложено управление общими делами, следовательно, оно имело право на налоговый вычет по НДС.
В отношении выставления счетов-фактур, в которых продавцом и покупателем выступало общество, суд отметил следующее. Налогоплательщик, являясь участником договора простого товарищества, ведущим совместные дела, в гражданско-правовых отношениях фактически выступает в двух качествах. Во-первых, как лицо, ведущее общие дела и бухгалтерский учет общего имущества всех товарищей (ст. ст. 1043 и 1044 ГК РФ). Во-вторых, как самостоятельный хозяйствующий субъект, реализующий права и обязанности, соответствующие целям его деятельности (ст. 49 ГК РФ). Общество выступает, с одной стороны, субъектом, оказывающим услуги простому товариществу, а с другой - представителем получателя услуг - простого товарищества.
Характер отношений между такими субъектами соответствует порядку, установленному гражданским законодательством, поскольку согласно п. 2 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключать договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Запретов участникам простого товарищества вступать в гражданско-правовые отношения с товариществом гражданское законодательство не содержит.
Так, при вступлении общества в качестве самостоятельного хозяйствующего субъекта в отношения с простым товариществом, не являющимся юридическим лицом, организация-налогоплательщик обязана оформлять первичные бухгалтерские документы и в случаях, предусмотренных законом, выставлять счета-фактуры. Учитывая, что такие хозяйственные отношения допускаются гражданским законодательством, соответствующим образом должны быть оформлены и налоговые отношения.
Следовательно, отказ налогового органа в предоставлении права на вычет по НДС лицу, осуществляющему ведение дел простого товарищества, является неправомерным.
Акцизы
Инспекция вправе приостановить действие свидетельства о регистрации организации, осуществляющей производство денатурированного этилового спирта, если организация не исполняет обязанности по уплате акцизов.
(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2009 N Ф04-4755/2009(12385-А27-49))
Общество имело свидетельство о регистрации организации, осуществляющей производство денатурированного этилового спирта.
Налоговые органы, установив факт наличия у общества задолженности по уплате акциза, приняли решение о приостановлении действия данного свидетельства.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным.
Однако суд встал на сторону налогового органа. Он отметил, что согласно п. 5 ст. 179.2 НК РФ налоговые органы вправе приостанавливать действие свидетельства в случае невыполнения организацией действующего законодательства о налогах и сборах в части исчисления и уплаты акцизов.
В случае приостановления свидетельства налоговый орган обязан установить срок устранения нарушений, повлекших за собой приостановление действия свидетельства. Данный срок не может превышать шесть месяцев. Если за это время нарушения не были устранены, свидетельство аннулируется.
В гл. 22 НК РФ установлена обязанность для налогоплательщика своевременно исчислять и уплачивать акцизы, то есть действующее законодательство о налогах и сборах считается исполненным только при совокупности действий по исчислению и уплате акцизов. Само по себе исчисление акцизов без их уплаты не свидетельствует об исполнении организацией своих обязанностей в части исчисления и уплаты акцизов.
Следовательно, одним из оснований для приостановления действия свидетельства является неисполнение организацией действующего законодательства в сфере налогов и сборов в части исчисления и уплаты акцизов.
Факт неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате акциза подтверждается копиями налоговых деклараций, справками о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам и выпиской из лицевого счета.
Таким образом, налоговый орган правомерно приостановил действие свидетельства.
Земельный налог
Заявитель, право пользования земельным участком которого не зарегистрировано в установленном порядке, не может признаваться плательщиком земельного налога.
(Постановление ФАС Московского округа от 06.08.2009 N КА-А40/7251-09 по делу N А40-34499/08-90-101)
Общество имеет нежилое помещение, расположенное на земельном участке. Земельный налог организацией не уплачивался, поскольку отсутствовала информация о кадастровой стоимости участка.
Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 1 января 2004 г. по 31 декабря 2006 г. По результатам проверки организации были доначислены земельный налог, соответствующие суммы пеней и штрафа. Налоговый орган посчитал, что общество является плательщиком данного налога, а доводы организации о невозможности исчислять и уплачивать налог ввиду отсутствия информации о кадастровой стоимости участка отклонил как безосновательные.
Общество обратилось в суд. Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд указал, что в соответствии со ст. 1 Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (действовавшей в проверяемый период) собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом. То есть плательщиками земельного налога в 2004 г. являлись собственники земли, землевладельцы и землепользователи.
С 1 января 2005 г. регулирование земельных отношений в части установления платы за землю в виде земельного налога осуществляется в соответствии с гл. 31 НК РФ.
Плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (ст. 388 НК РФ).
Правовое положение данных лиц определено в п. 3 ст. 5 Земельного кодекса РФ. В нем установлено, что собственник земельного участка - это лицо, обладающее правом владения, пользования и распоряжения данным земельным участком. Землепользователями являются лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве безвозмездного срочного пользования. Землевладельцы - это лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве пожизненного наследуемого владения.
В соответствии с п. 2 ст. 218 Гражданского кодекса РФ право собственности на имущество, которое имеет собственник, может быть приобретено лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.
Общество не заключало сделок о приобретении земельного участка, следовательно, и не является его собственником. Также у общества отсутствуют документы, выданные уполномоченным органом государственной власти и подтверждающие право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком.
То есть организация не является ни собственником, ни землепользователем, ни землевладельцем, соответственно, и не является плательщиком земельного налога.
Обязанность затачивать земельный налог возникает с момента регистрации права на земельный участок (внесения записи в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним).
Кроме того, в ходе рассмотрения дела было установлено, что земельный участок, на котором расположено нежилое помещение, принадлежащее обществу на праве собственности, на кадастровом учете не состоит, соответствующее земельное дело не сформировано, границы, площадь и кадастровая стоимость земельного участка не определены.
До момента формирования земельного участка в соответствии с земельным законодательством и законодательством о градостроительной деятельности и присвоения ему кадастрового номера он не является объектом обложения земельным налогом.
Кадастровая стоимость земельных участков в обязательном порядке должна доводиться до сведения налогоплательщиков. Из материалов дела установлено, что данные сведения обществу не направлялись.
До исполнения соответствующими государственными органами обязанности по уведомлению налогоплательщика о кадастровой стоимости земельного участка у него отсутствует обязанность по исчислению и уплате земельного налога ввиду невозможности исчисления налоговой базы.
Таким образом, организация не имела возможности исчислить земельный налог вследствие отсутствия объекта налогообложения, а также в связи с тем, что соответствующими исполнительными органами общество не было уведомлено о кадастровой стоимости участка.
Досудебное обжалование
При рассмотрении апелляционных жалоб вышестоящий налоговый орган не имеет права прекращать или возвращать апелляционные жалобы в связи с нарушением порядка их оформления.
(Постановление ФАС Московского округа от 06.08.2009 N КА-А40/7303-09 по делу N А40-91981/08-107-490)
По результатам камеральной проверки общество было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В порядке обжалования в соответствии с п. 2 ст. 101.2 и ст. 139 НК РФ организация обратилась в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой. Однако производство по рассмотрению поданных налогоплательщиком жалоб было прекращено. Основанием для этого послужило несоответствие апелляционных жалоб требованиям ГОСТа 51141-98 "Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 27.02.1998 N 28, и ГОСТа 6.30-2003 "Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 03.03.2003 N 65-ст. В частности, на официальных документах (апелляционной жалобе) подпись генерального директора организации не была заверена печатью организации.
Общество обратилось в суд с заявлением о признании незаконным бездействия вышестоящего налогового органа, выразившегося в прекращении производства по апелляционной жалобе.
Суд требования общества удовлетворил.
В соответствии с п. 1 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган.
Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном в ст. ст. 139 - 141 НК РФ.
В ст. 139 НК РФ установлено, что апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности подается до вступления в силу обжалуемого решения.
При этом жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу.
Вышестоящий налоговый орган по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение в силу п. 2 ст. 140 НК РФ вправе:
- оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу без удовлетворения;
- отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
- отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
Таким образом, в п. 2 ст. 140 НК РФ установлен закрытый перечень решений, принимаемых вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционных жалоб. В данном перечне не предусмотрено право прекращать или возвращать жалобы, в том числе в связи с нарушением порядка и формы, предъявляемой к их содержанию.
Налоговые санкции
Факт ошибочного указания статуса лица, уплачивающего налоги, при правильном указании другой необходимой информации не является основанием для возникновения недоимки по налогу и не приводит к возникновению обязанности по уплате пеней.
(Постановление ФАС Московского округа от 07.08.2009 N КА-А41/7564-09 по делу N А41-10152/08)
Обществом при осуществлении налоговых платежей в платежном поручении в поле 101 неправильно был указан статус налогоплательщика. Вместо кода 01 (налогоплательщик) был указан код 02 (налоговый агент). В связи с этим налоговый орган сделал вывод об отсутствии уплаты обязательных налоговых платежей и вынес решение о взыскании налога и пеней за счет денежных средств налогоплательщика в банке.
Общество исполнило это решение в добровольном порядке и уплатило необходимые суммы налога и пени. Впоследствии оно обратилось в инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченных сумм в связи с указанием ошибочного статуса. Налоговым органом на основании данного заявления была возвращена сумма излишне уплаченного налога, а излишне уплаченные пени возвращены не были.
После перехода на налоговый учет в другую инспекцию общество обратилось в эту инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченных пеней. Налоговый орган отказал в возврате денежных средств. Основанием для отказа послужили акты совместной сверки расчетов, составленные при переходе налогоплательщика из одного налогового органа в другой. Инспекция указывает, что акт подписан обществом без разногласий, соответственно, переплаты по пеням нет.
Суд поддержал налогоплательщика.
При рассмотрении дела судьи руководствовались положениями ст. 45 НК РФ, Постановлением Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П и Определением Конституционного Суда РФ от 04.07.2002 N 202-О.
Пени являются компенсацией потерь государства в результате недополучения сумм налога в бюджет. В данном случае таких потерь не возникло.
Налоговым законодательством не предусмотрено в качестве основания начисления недоимки и пеней неверное указание в платежном поручении статуса налогоплательщика.
Кроме того, налоговый орган в нарушение п. 3 ст. 78 НК РФ не принял мер к извещению общества об устранении допущенных ошибок.
Возврат налогов
Возврат сумм налогов, перечисленных налогоплательщиком в бюджет на основании требования об их уплате, признанного впоследствии незаконным (недействительным), осуществляется с начисленными на них процентами.
(Постановление ФАС Уральского округа от 06.08.2009 N Ф09-5573/09-С2)
С общества на основании решения налогового органа за счет средств на счетах в банке были взысканы суммы налогов. Впоследствии это решение было признано недействительным и суд обязал инспекцию возвратить налогоплательщику излишне взысканную сумму налога. Налог был возвращен обществу без начисленных на него процентов. Инспекция объясняла это тем, что решение суда не содержит указания на обязанность налогового органа возвратить проценты на сумму излишне взысканного налога.
Общество обратилось в суд с заявлением об обязании инспекции возвратить проценты. Суд принял решение в пользу общества.
Согласно ст. ст. 21 и 79 НК РФ налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне взысканных налогов и пеней.
Налоговые органы в силу пп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ обязаны осуществлять возврат либо зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней, штрафов в порядке, определенном НК РФ.
В соответствии с п. 5 ст. 79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами. При этом проценты начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.
В Определении Конституционного Суда РФ от 27.12.2005 N 503-О указано, что дополнительные гарантии для защиты прав граждан и юридических лиц от незаконных действий (бездействия) органов государственной власти направлены на реализацию положений ст. ст. 52 и 53 Конституции РФ, в соответствии с которыми каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (бездействием) органов государственной власти или их должностными лицами.
Следовательно, нормы п. 5 ст. 79 НК РФ предполагают обязанность налоговых органов осуществить возврат сумм налога, перечисленных налогоплательщиком в бюджет, на основании требования об уплате налога, признанного впоследствии незаконным (недействительным), с начисленными на них процентами.
При этом совершение каких-либо специальных действий налогоплательщиком либо отдельного указания суда на возврат процентов налоговым законодательством не предусмотрено.