Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ФНС России о порядке учета расходов, произведенных головным офисом американской компании, при исчислении налога на прибыль организаций постоянным представительством этой компании, осуществляющим деятельность на территории Российской Федерации, и сообщает следующее.
Согласно статье 7 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) если международный договор, регулирующий налоговые отношения, содержит положения, отличные от налогового законодательства Российской Федерации, то применяются нормы международного договора.
В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.1992 при определении прибыли постоянного представительства допускается вычет расходов, понесенных для целей этого постоянного представительства. При этом допускается обоснованное распределение документально подтвержденных расходов между лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве и его постоянным представительством в другом Договаривающемся Государстве. Такие распределяемые расходы включают управленческие и общеадминистративные расходы, расходы на исследования и развитие, проценты и плату за управление, консультации или техническое содействие, понесенные как в Государстве, в котором расположено постоянное представительство, так и в любом другом месте. Прибыль, относящаяся к постоянному представительству, определяется ежегодно одним и тем же методом, если только нет веской и достаточной причины для его изменения.
Состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль иностранных организаций, определяется в том же порядке, что и для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации на основании статей 252 - 269 Кодекса.
Согласно пункту 5.3 Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, если международным договором Российской Федерации с иностранным государством предусмотрена возможность включения в состав расходов постоянного представительства затрат, в том числе управленческих и общеадминистративных, понесенных иностранной организацией на осуществление деятельности постоянного представительства в Российской Федерации в других государствах, то при соблюдении требований главы 25 Кодекса эти расходы могут быть приняты при исчислении налоговой базы постоянного представительства.
Необходимость установления методики определения доходов и расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль предусмотрена также в статье 313 Кодекса, в которой указано, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя, и должен быть представлен в налоговые органы в Российской Федерации по месту постановки на учет иностранной организации.
Подтверждение расходов является документально обоснованным, если первичный документ соответствует международным стандартам бухгалтерского учета и не противоречит общим принципам составления первичных документов, применяемым в любых стандартах бухгалтерского учета, а в российском законодательстве - предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и разделом 2 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. Согласно данным нормативным актам документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляются на русском языке; первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык, поскольку согласно действующему законодательству на территории Российской Федерации официальное делопроизводство ведется на русском языке как государственном языке Российской Федерации.
При формировании расходов каждого отчетного (налогового) периода, признаваемых в целях налогообложения, необходимо учитывать, что не включаются в состав расходов представительства расходы на содержание любых подразделений иностранной организации, не находящихся на территории Российской Федерации, включая подразделения головного офиса. Расходы, передаваемые головным офисом представительству, считаются произведенными в том периоде, в котором они были фактически переданы.
Таким образом, расходы, понесенные иностранной организацией за пределами Российской Федерации, для целей, связанных с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации, могут быть приняты при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль российского представительства при соблюдении вышеперечисленных условий.
При исчислении налоговой базы целесообразно также учитывать решение Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 27.04.2012 N 1896/12 о признании расходов, передаваемых иностранной организацией своему представительству в Российской Федерации.
Кроме того, изложенную позицию следует применять при исчислении налоговой базы постоянных представительств иностранных организаций, являющихся резидентами государств, с которыми у Российской Федерации имеются международные соглашения об избежании двойного налогообложения, содержащие положения об учете расходов постоянного представительства, аналогичные соответствующим положениям Договора между Российской Федерацией и США.
Директор Департамента
И.В.ТРУНИН