1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 27506

Депонирование заработной платы

Что делать бухгалтеру с заработной платой, которую сотрудники не получили вовремя: кто-то заболел, кто-то был в командировке и т.п.? Мы расскажем обо всех шагах, которые должен предпринять бухгалтер с суммами оплаты за труд в такой ситуации, а также дадим советы, как избежать негативных налоговых последствий.

Семь шагов для депонента

Не полученную работниками заработную плату необходимо депонировать. Депонированию подлежит заработная плата, начисленная, но не полученная работником по независящим от организации причинам. Обратите внимание: источник выдачи заработной платы (наличная выручка или денежные средства, снятые для этих целей в банке) значение не имеет.

Для выдачи из кассы организации заработной платы установлен определенный срок: пять рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счета) (п. 4.6 Положения ЦБ РФ от 12.10.2011 № 373-П «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации»). Какие же действия необходимо предпринять бухгалтеру, если работники не получили в отведенный срок заработную плату?

Шаг первый: в расчетно-платежной ведомости на выдачу заработной платы по форме № Т-49 (утверждена постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1) в графе 23 против фамилий сотрудников, которым не выдана заработная плата, поставить отметку «Депонировано». Если в организации для выдачи заработной платы используется платежная ведомость по форме № 53, утвержденной все тем же постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1, аналогичная запись делается в графе 5.

Шаг второй: в конце расчетно-платежной или платежной ведомости сделать запись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах.

Шаг третий: сверить указанные суммы с итоговой суммой в расчетно-платежной или платежной ведомости.

Шаг четвертый: оформить реестр депонированных сумм. Обратите внимание: унифицированного бланка реестра депонентов нет. Можно воспользоваться формой, которая приведена в приложении к письму Минфина СССР от 06.06.60 № 176 «Об инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций» или же обратиться к приказу Минфина России от 15.10.2010 № 173н, которым утверждены формы первичных документов и регистров бухучета для госучреждений. На наш взгляд, реестр депонированной заработной платы и книга аналитического учета соответствующих сумм, приведенные в последнем документе, вполне могут подойти и для коммерческих организаций, так как содержат всю необходимую информацию.

После выдачи заработной платы в реестре напротив фамилии сотрудника делается отметка о полученных суммах с указанием даты расчетов.

Как правило, реестр депонированных сумм открывается на год. Суммы, оставшиеся на конец года неоплаченными, переносятся в новый реестр, открываемый на следующий год. Также реестр содержит итоговую сумму, подпись кассира с расшифровкой.

Хранить реестры депонированных сумм в компании нужно пять лет (ст. 17 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Шаг пятый: после оформления реестра депонированных сумм кассир заверяет своей подписью расчетно-платежную или платежную ведомость, реестр депонированных сумм и передает их для сверки соответствия записей и подписания главному бухгалтеру или бухгалтеру, а при их отсутствии — руководителю.

Шаг шестой: на фактически выданные суммы наличных денег по расчетно-платежной или платежной ведомости оформляется расходный кассовый ордер по форме № КО-2, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88. Номер и дату этого документа кассир проставляет на последней странице расчетно-платежной или платежной ведомости.

Шаг седьмой: депонированные суммы заработной платы необходимо перечислить на расчетный счет организации.

На то, чтобы получить свою депонированную зарплату, у сотрудника есть три года с момента ее начисления. Если сотрудник потребует свою заработную плату, то депонированные деньги в банке необходимо снять и выдать их по расходному кассовому ордеру. Дату и номер расходного кассового ордера нужно указать в реестре депонированной заработной платы.

Отражение в бухучете

В бухгалтерском учете для учета сумм депонированной заработной платы предназначен отдельно открываемый к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам». При депонировании зарплаты делаются следующие проводки:

Дебет 70 Кредит 76-4

— депонирована не полученная сотрудниками зарплата;

Дебет 51 Кредит 50

— зачислена сумма депонированной зарплаты на расчетный счет.

Выдачу депонированной заработной платы бухгалтер отразит так:

Дебет 50 Кредит 51

— получены деньги в банке на выдачу депонированной заработной платы;

Дебет 76-4 Кредит 50

— выдана работнику депонированная заработная плата.

А как быть, если три года истекли, а работник так и не потребовал свою заработную плату? В этом случае бухгалтер обязан списать суммы депонированной зарплаты на финансовые результаты, то есть показывается доход. Для этого нужно подготовить акт инвентаризации, бухгалтерскую справку и приказ руководителя организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).

Обратите внимание: даже если компания не оформит вышеперечисленные документы, не востребованная в срок заработная плата все равно подлежит включению в доходы. Это подчеркнул Высший арбитражный суд РФ в постановлении от 15.07.2008 № 3596/08.

Невостребованные суммы отражаются проводкой:

Дебет 76-4 Кредит 91-1

— невостребованная заработная плата включена в состав прочих доходов.

Последствия для НДФЛ и страховых взносов

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения работником дохода признается последний день месяца, за который такой доход начислен (п. 2 ст. 223 НК РФ). Организация — налоговый агент обязана перечислить в бюджет НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату заработной платы (п. 6 ст. 226 НК РФ). На этот момент компания еще не знает, кто получит зарплату, а кто нет. Поэтому налог нужно перечислить в бюджет в полной сумме. В дальнейшем переплату можно будет зачесть в счет будущих платежей.

Обратите внимание: это правило не будет работать, если организация выдает заработную плату из наличной выручки. В этом случае у налогового агента возникает обязанность по удержанию НДФЛ в момент фактической выдачи заработной платы (п. 4 ст. 226 НК РФ). Поэтому если источником выплаты заработной платы является наличная выручка, то НДФЛ с не полученной работником заработной платы перечислять в бюджет не надо.

Что касается страховых взносов во внебюджетные фонды, то организация по итогам каждого месяца должна исчислить ежемесячный обязательный платеж. Он рассчитывается исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу работника (ч. 3 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, далее — Закон № 212-ФЗ). Перечислить взносы необходимо не позднее 15-го числа месяца, следующего за календарным месяцем, за который начисляется ежемесячный обязательный платеж (ч. 5 ст. 15 Закона № 212-ФЗ). При этом датой осуществления выплат и иных вознаграждений признается день их начисления в пользу работника (подп. 1 ч. 1 ст. 11 Закона № 212-ФЗ). Таким образом, для перечисления страховых взносов важен факт их начисления, а не выплаты. Поэтому с суммы депонированной заработной платы взносы будут перечислены во внебюджетные фонды. Обратите внимание, что при фактической выплате зарплаты повторно перечислять страховые платежи не надо.

Налог на прибыль

В налоговом учете порядок списания депонированной зарплаты зависит от того, каким методом организация рассчитывает налог на прибыль. При методе начисления депонированную зарплату включают в состав расходов в том месяце, в котором она была начислена (п. 1 и 4 ст. 272 НК РФ). В этом случае никаких разниц между бухгалтерским и налоговым учетом не будет.

При кассовом методе сумма депонированной заработной платы попадет в состав расходов только в момент ее выплаты сотруднику (п. 2 ст. 273 НК РФ). В этом случае в месяце, когда зарплата была начислена, возникает вычитаемая временная разница (п. 11 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»). Она приводит к образованию отложенного налогового актива, который списывается, когда зарплата будет выдана.

Если работник так и не обратился за своим заработком, то по истечении срока исковой давности работодатель обязан включить задолженность в состав внереализационных доходов. Напомним, что по гражданскому законодательству срок исковой давности составляет три года (ст. 197 ГК РФ). Аналогичной позиции придерживаются и чиновники (письма Минфина России от 22.03.2010 № 03-03-06/1/161 и ФНС России от 06.10.2009 № 3-2-06/109).

Компания на спецрежиме

Выше мы рассмотрели нюансы налогообложения депонированной заработной платы для организаций, которые применяют общий режим налогообложения. Но с ситуацией, когда работники не получили зарплату в отведенный для этого срок, могут столкнуться и компании, применяющие специальные налоговые режимы. Рассмотрим особенности налогообложения для них.

«Упрощенка»

Организации, выбравшие объектом налогообложения «доходы минус расходы», применяют кассовый метод учета доходов и расходов. Поэтому они отражают в налоговом учете затраты после их фактической оплаты. В частности, расходы на оплату труда признаются таковыми в момент погашения задолженности перед работниками путем выдачи денежных средств из кассы (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Следовательно, на момент депонирования заработной платы никакого расхода не будет. Он возникнет в момент выплаты депонента.

По истечении срока исковой давности сумму депонента необходимо включить в состав доходов. Дело в том, что в «упрощенке» состав доходов, определяется по правилам главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. То есть учитываются как доходы от реализации, так и внереализационные доходы (ст. 346.15 НК РФ). А как мы уже сказали выше, списание депонированной заработной платы по истечении срока исковой давности образует внереализационный доход.

Для тех компаний, которые выбрали объект налогообложения «доходы», сложностей вообще не может быть, так как в этом случае расходы при формировании налоговой базы не учитываются (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

«Вмененка»

Если деятельность организации переведена на ЕНВД, то сумма депонированной зарплаты никак не повлияет на расчет единого налога. Это связано с тем, что ЕНВД рассчитывается исходя из вмененного дохода (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Совмещаем общий режим или «упрощенку» с ЕНВД

Если компания совмещает систему налогообложения в виде ЕНВД с общим режимом или «упрощенкой», расходы по заработной плате сотрудников, занятых в видах деятельности, подпадающих под эти режимы налогообложения, должны распределяться между общей системой («упрощенкой») и ЕНВД пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности (п. 9 ст. 274 и п. 8 ст. 346.18 НК РФ). Таким образом, при списании депонированной заработной платы, относящейся к общему режиму или УСН, будут действовать правила, описанные нами для этих режимов налогообложения.

Депонент в цифрах

Приведем подробный пример отражения депонированной зарплаты в бухгалтерском и налоговом учете при условии, что для целей налогообложения прибыли компания использует метод начисления.

ПРИМЕР 1

В ООО «Спутник» срок выдачи зарплаты — с 2-го по 6-е число каждого месяца. Этот срок предусмотрен коллективным договором организации. Сотрудникам организации зарплата за апрель 2012 г. выдана 2 мая 2012 г. Деньги на выплату зарплаты были получены из банка в этот же день.

Сумма начисленной за апрель заработной платы 1 600 000 руб. НДФЛ с указанной суммы — 208 000 руб. Сумма, причитающаяся к выдаче на руки, — 1 392 000 руб.

Менеджеру по продажам А.М. Кириллову была начислена заработная плата в размере 30 000 руб. Сумма НДФЛ с его заработка — 3900 руб.

В установленный срок А.М. Кириллов не явился за зарплатой (был болен) и не получил причитающуюся ему сумму (26 100 руб.). Эта сумма была депонирована.

Ставка по страховым взносам во внебюджетные фонды в 2012 г. составляет 30% (ПФР — 22%, ФСС России — 2,9%, ФФОМС — 5,1%).

Взносы на социальное страхование от несчастных случаев и

профзаболеваний организация уплачивает по тарифу 0,2%.

Бухгалтер 30 апреля 2012 г. отразил операции по начислению заработной платы:

Дебет 20 Кредит 70

— 1 600 000 руб. — начислена зарплата сотрудникам организации за апрель 2012 г.;

Дебет 20 Кредит 69

— 480 000 руб. (1 600 000 руб. х 30%) — начислены страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование;

Дебет 20 Кредит 69

— 3200 руб. (1 600 000 руб. х 0,2%) — начислены взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

Дебет 70 Кредит 68

— 208 000 руб. (1 600 000 руб. х 13%) — начислен НДФЛ за апрель 2012 г.

Сумма начисленной апрельской зарплаты, а также страховые взносы в полном размере включаются в состав расходов в бухгалтерском и налоговом учете в апреле 2012 г.

В день получения денег в банке и выплаты заработной платы (2 мая 2012 г.) бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 50 Кредит 51

— 1 392 000 руб. — получены в кассу деньги с расчетного счета на выплату зарплаты;

Дебет 68 Кредит 51

— 208 000 руб. — перечислен в бюджет НДФЛ с суммы зарплаты работников за апрель 2012 г.;

Дебет 69 Кредит 51

— 483 200 руб. — перечислены во внебюджетные фонды страховые взносы с заработной платы за апрель 2012 г.;

Дебет 70 Кредит 50

— 1 365 900 руб. (1 392 000 руб. – 26 100 руб.) — отражена сумма выплаченной зарплаты.

В отведенный для выдачи заработной платы срок А.М. Кириллов не явился. Поэтому бухгалтер 10 мая 2012 г. (именно в этот день заканчиваются пять рабочих дней, отведенных для выдачи зарплаты) его заработок отправил на депонент. В учете сделаны следующие проводки:

Дебет 70 Кредит 76-4

— 26 100 руб. — депонирована сумма неполученной зарплаты;

Дебет 51 Кредит 50

— 26 100 руб. — сумма депонированной зарплаты сдана в банк.

Предположим, что за депонированной заработной платой работник обратился в начале июня. Деньги на выплату зарплаты за май 2012 г. были получены из банка 4 июня 2012 г. Вместе с ними была получена депонированная ранее зарплата.

В этот же день зарплата была выплачена сотрудникам. Таким образом, вместе с майской зарплатой менеджер по продажам А.М. Кириллов получил и депонированную апрельскую зарплату:

Дебет 76-4 Кредит 50

— 26 100 руб. — выплачена сотруднику депонированная сумма заработной платы за апрель 2012 г.

В июне при выдаче зарплаты менеджеру по продажам А.М. Кириллову бухгалтер удержал НДФЛ только с майской зарплаты. Это связано с тем, что апрельский налог был удержан и уплачен ранее.

Что касается налога на прибыль, то расход по заработной плате (в том числе и по суммам, которые были депонированы) возникнет у организации в апреле 2012 г.

А теперь рассмотрим бухгалтерский учет депонирования заработной платы в том случае, когда компания для целей налогообложения прибыли использует кассовый метод.

ПРИМЕР 2

Воспользуемся условиями примера 1.

Проводки по отражению в бухгалтерском учете начисления и депонирования заработной платы точно такие же, как в примере 1. Отличие будет заключаться в том, что в апреле в бухгалтерском учете бухгалтер отнесет на расходы всю сумму начисленной заработной платы по всем сотрудникам компании, а в налоговом учете при использовании кассового метода эти суммы в составе расходов признаны не будут. Также не попадет на расход и сумма начисленных, но не учтенных при расчете налога на прибыль страховых взносов. Поэтому в бухгалтерском учете в апреле возникает вычитаемая временная разница. Она приводит к образованию отложенного налогового актива. Это отражается следующим образом:

Дебет 09 Кредит 68

— 320 000 руб. (1 600 000 руб. х 20%) — отражен отложенный налоговый актив в части начисленной заработной платы (в том числе НДФЛ);

Дебет 09 Кредит 68

— 96 640 руб. (483 200 руб. х 20%) — отражен отложенный налоговый актив в части начисленных страховых взносов.

2 мая 2012 г. бухгалтер перечислит в бюджет НДФЛ, начисленный с апрельской заработной платы (в том числе и в части заработной платы, которая позднее будет отправлена на депонент), а также страховые взносы за апрель 2012 г. Следовательно, в налоговом учете возникает расход. Кроме того, в налоговом учете будет отражен расход по фактически выплаченной заработной плате.

Эти операции приведут к частичному погашению отложенного налогового актива, что отразится такими проводками:

Дебет 68 Кредит 09

— 41 600 руб. — списан отложенный налоговый актив в части перечисленного в бюджет НДФЛ;

Дебет 68 Кредит 09

— 96 640 руб. — списан отложенный налоговый актив в части перечисленных во внебюджетные фонды страховых взносов;

Дебет 68 Кредит 09

— 273 180 руб. — списан отложенный налоговый актив в части выплаченной в срок заработной платы.

Депонированную апрельскую зарплату сотрудник получил в момент выдачи зарплаты за май 2012 г. Бухгалтер признал сумму депонированной зарплаты в налоговых расходах в момент ее выплаты сотруднику, то есть в июне 2012 г. В этот момент бухгалтер полностью списал отложенный налоговый актив:

Дебет 68 Кредит 09

— 5220 руб. — списан отложенный налоговый актив в части депонированной заработной платы, выданной сотруднику.