1. Главная / Документы / Официальная переписка 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| официальная переписка | печать | 686

<О налоговом учете в связи с получением от иностранной организации денежных средств по договору займа>

Министерство финансов РФ письмо от 27.05.2013 № 03-03-06/1/18920

Организация планирует получить денежные средства на пополнение оборотных средств по договору займа с иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ и не имеющей постоянного представительства в РФ.

Договором предусмотрено, что размер займа выражен в рублях, а перечисление займа будет осуществляться в долларах США на валютный транзитный счет заемщика. Размер займа фиксируется по курсу Банка России на день зачисления.

Возврат суммы займа и процентов по нему будет производиться в рублях или долларах США по курсу Банка России на день списания со счетов заемщика.

Является ли данный заем рублевым или валютным для целей налога на прибыль?

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по отдельным вопросам налогового учета в связи с получением от иностранной организации денежных средств по договору займа и сообщает, что в связи с недостаточностью приведенной информации (не указан предмет и валюта договора займа и др.) предоставить подробные разъяснения не представляется возможным.

Одновременно сообщаем следующее.

В соответствии со ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Иностранная валюта и валютные ценности могут быть предметом договора займа на территории Российской Федерации с соблюдением правил ст. ст. 140, 141 и 317 Гражданского кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 317 Гражданского кодекса денежное обязательство должно быть выражено в рублях.

Пунктом 2 ст. 317 Гражданского кодекса установлено, что в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (ЭКЮ, "специальных правах заимствования" и др.).

В соответствии с п. 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.11.2002 N 70 "О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации" денежное обязательство может быть выражено в иностранной валюте только тогда, когда в порядке и на условиях, определенных законом, или в установленном законом порядке допускается использование на территории Российской Федерации иностранной валюты в качестве средства платежа по денежному обязательству.

При этом, в случае когда в договоре денежное обязательство выражено в иностранной валюте без указания о его оплате в рублях, следует рассматривать такое договорное условие как предусмотренное п. 2 ст. 317 Гражданского кодекса, то есть как обязательство, выраженное в условных единицах (если из толкования договора в соответствии с правилами ст. 431 Гражданского кодекса не следует иного вывода).

Таким образом, денежное обязательство, выраженное в иностранной валюте, в случае если такое обязательство, согласно договору или исходя из существа сделки, подлежит оплате в российских рублях, следует рассматривать как обязательство, выраженное в условных единицах.

При этом с учетом пп. 1 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разница между оценкой суммы займа, выраженной в условных единицах, в российских рублях на дату получения заемщиком денежных средств и рублевой оценкой суммы займа на дату возврата денежных средств кредитору не является доходом (расходом) в виде суммовых разниц, предусмотренным п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 Кодекса.

Вместе с тем, учитывая, что согласно ст. 807 Гражданского кодекса договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей и, соответственно, считается заключенным в той части, в которой такие деньги и вещи переданы (получены), в случае если заемщик при возврате займа, выраженного в условных единицах, возвращает сумму в рублях в размере большем, чем он фактически получил, возникающую в этом случае отрицательную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом, предусмотренную договором, и учитывать для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 269 Кодекса.

При этом положительная суммовая разница между суммой, полученной заемщиком по договору займа, выраженному в условных единицах, и суммой, возвращенной заимодавцу, включается в состав внереализационных доходов заемщика.

Пунктом 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 Кодекса установлены общие правила признания доходов (расходов) в виде суммовых разниц, возникших при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Так, суммовые разницы при применении метода начисления признаются доходом (расходом) на дату прекращения соответствующей задолженности. Соответственно, отражение начисленных суммовых разниц в составе доходов (расходов) на конец отчетного (налогового) периода Кодексом не предусмотрено. Указанный порядок признания доходов (расходов), по нашему мнению, подлежит применению также и в отношении суммовых разниц, начисленных по долговому обязательству, выраженному в условных единицах.

Соответственно, отрицательная суммовая разница по договору займа в налоговом учете заемщика признается в налоговом учете на дату погашения долгового обязательства и включается в состав внереализационных расходов с учетом предельной величины расходов в виде процентов, учитываемых для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 269 Кодекса. При этом предельная величина расходов в виде процентов в отношении суммовой разницы определяется с учетом сумм начисленных по займу процентов.

Положительная суммовая разница включается в состав внереализационных доходов и признается доходом на дату возврата займа заимодавцу.

Что касается уплаты процентов по договору займа, выраженному в условных единицах, то возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов и расходов соответственно.

В случае если денежное обязательство, возникающее из договора займа, выражено в российских рублях, то долговое обязательство, возникшее у заемщика с момента получения денежных средств по данному договору займа, следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как долговое обязательство, выраженное в российских рублях.

Положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, учитываются в составе внереализационных доходов и расходов, соответственно, по самостоятельному основанию, предусмотренному п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 Кодекса.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН