Могут ли быть риски с принятием такого решения, если в конечном итоге стоимость ведения закупочной деятельности на аутсорсинге будет выше, чем когда сотрудники были в штате? Возможны ли претензии со стороны налоговой инспекции?
Как мы поняли, речь идет о передаче определенных процессов, необходимых для осуществления юридическим лицом его деятельности, на возмездное обслуживание стороннему лицу (в данном случае материнской организации). Соответственно, возможные риски при налогообложении, на наш взгляд, связаны с обоснованностью признанных расходов, полагая отсутствующим отнести такие взаимоотношения к дробящим бизнес (без «пересечения» штата).
Так, общие критерии, которым должны удовлетворять расходы налогоплательщика для признания их в целях налогообложения прибыли, названы в п. 1 ст. 252 НК РФ: налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Признак направленности затрат на получение дохода прямо установлен в абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ. При этом, как указывает Минфин России, расходы налогоплательщика должны соотноситься с характером его деятельности, а не с получением прибыли (см. письма от 25.08.2010 № 03-03-06/1/565, от 21.04.2010 № 03-03-06/1/279).
Принцип рациональности в НК РФ не определен. Можно лишь предположить, что он предполагает разумный подход к осуществлению затрат, то есть оценку их необходимого размера. По сути, речь идет о целесообразности. При этом, как указал КС РФ в Определении от 04.06.2007 № 320-О-П, обоснованность расходов, уменьшающих полученные доходы в целях налогообложения прибыли, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности, закрепленного в ст. 8 Конституции РФ, налогоплательщик ведет деятельность самостоятельно на свой риск, и только он вправе оценивать ее эффективность и целесообразность. Другими словами, целесообразность затрат относится к хозяйственной деятельности организации и не должна регулироваться налоговым законодательством. НК РФ регулирует только налоговые последствия хозяйственной деятельности, но не регулирует самих отношений, приводящих к налоговым последствиям.
В главе 25 НК РФ расходы на аутсорсинг прямо не поименованы. Принимая во внимание характер оказываемых услуг, полагаем, что в рассматриваемом случае расходы могут быть учтены организацией на основании подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ. Каких-либо дополнительных условий их признания, кроме их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, налоговое законодательство не содержит (см. письма Минфина России от 15.07.2024 № 03-03-06/1/65649, от 24.11.2017 № 03-03-06/1/77841).
В то же время в письмах Минфина России от 16.10.2015 № 03-03-06/59283, от 05.04.2007 № 03-03-06/1/222 указывается, что затраты организации на услуги по предоставлению персонала могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, если в штате организации отсутствуют такие специалисты — что выполняется, как мы поняли.
Экономическую оправданность затрат можно определить на основании анализа того, готова ли организация на сопоставимых условиях заплатить за аналогичные услуги независимому лицу или осуществить эту деятельность своими силами, услуга должна представлять экономическую или коммерческую ценность с целью улучшения или поддержания состояния бизнес-деятельности налогоплательщика. При этом при оценке экономической обоснованности расходов, понесенных на основании внутригрупповых договоров на оказание услуг, а также признания доходов от такой деятельности, налоговый орган, согласно разъяснениям ФНС России (см. письма от 06.08.2020 № ШЮ-4-13/12599@ и от 12.02.2021 № ШЮ-4-13/1749@), будет разграничивать такие услуги и само понятие «акционерная деятельность». Последняя, представляя собой часть преимуществ и выгод, которые получают участники группы компаний, и является сопутствующим результатом, свойственным синергетическому эффекту от деятельности группы.
Тем не менее, по нашему мнению, для дочерней организации существует риск оспаривания величины расходов на оплату услуг исполнителя, если контролирующий орган сочтет, например, их чрезмерными или не имеющими деловой цели, когда функции дублируются.
Сторонам нужно быть готовым дать пояснения налоговому органу о характере и сути оказанных услуг. Об этом сообщается в письме ФНС России от 06.08.2020 № ШЮ-4-13/12599@, которое хотя и касается налогообложения внутригрупповых услуг, но демонстрирует общий подход при контроле разного рода схем взаимодействия (см. также информацию Федеральной налоговой службы от 15.10.2008).
С учетом имеющейся судебной практики в случаях, когда перераспределение функций имеет экономическое обоснование и не имеет противоправного характера, а хозяйствующие субъекты самостоятельно ведут деятельность, выполняют свои налоговые обязательства перед бюджетом, ведут учет своих доходов, суды удовлетворяют требования налогоплательщиков о признании ненормативного акта налогового органа незаконным.