1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 10792

Отчетность иностранного представительства

Российские организации, как правило, четко представляют себе состав и порядок представления бухгалтерской и налоговой отчетности. Чего не скажешь об иностранных представительствах. Посмотрим, какую отчетность обязано сдавать представительство в конкретной ситуации.

Ситуация. Представительство австрийской компании «ХХХ Group» (далее — Представительство) не имеет статуса «постоянного», у него нет в собственности недвижимости, машин (автотранспорт арендуется).

Вид деятельности Представительства на территории РФ — реклама продукции компании «ХХХ Group». Рекламные услуги третьим лицам не оказываются, счета-фактуры никому не выставляются. Представительство зарегистрировано в налоговом органе с получением ИНН и КПП (код 51 «Отделение иностранной организации»). Для работы сотрудников Представительства арендуется офис у юридического лица.

 Какую отчетность Представительство должно сдавать в налоговую инспекцию (прибыль, НДС)?

Надо ли сдавать ежеквартально баланс и отчет о прибылях и убытках, если у нас нет финансовых результатов, или только нулевую декларацию на прибыль?

Какие данные Представительство должно сдавать в статистику и в какие сроки?

Бухгалтерская отчетность

Пунктом 1 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ) установлено, что данный Закон распространяется на все организации, находящиеся на территории РФ, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Следовательно, представительства иностранных организаций могут вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в соответствии с законодательством РФ.

На основании п. 2 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории РФ, могут вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат международным стандартам финансовой отчетности, разработанным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

Кроме того, в п. 1 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» установлено, что состав и методические основы формирования бухгалтерской отчетности определены для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Таким образом, иностранные организации, открывающие на территории России свои представительства, самостоятельно выбирают систему учета и формирования бухгалтерской отчетности в представительстве, которая должна соответствовать:

·      либо российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ),

·      либо международным стандартам финансовой отчетности (МСФО).

Указанный выбор в обязательном порядке должен быть закреплен в Положении о представительстве, а также в Учетной политике для целей бухгалтерского учета.

В связи с этим если учет ведется по МСФО, то Представительство «ХХХ Group» не обязано формировать и представлять в госорганы российскую бухгалтерскую отчетность в том объеме форм и приложений, как это установлено системой нормативного регулирования бухгалтерского учета, ни по окончании квартала, ни по окончании года.

Однако если бухгалтерский учет ведется по российским правилам (нет учета и отчетности по МСФО), Представительство «ХХХ Group» обязано соблюдать требования Закона № 129-ФЗ, положений по бухгалтерскому учету и формировать бухгалтерскую отчетность в полном объеме по окончании каждого года, а промежуточную (в объеме 2 форм: бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках) — ежемесячно. В этом случае бухгалтерская отчетность должна представляться пользователям ежеквартально и по завершении финансового года.

К внутренним пользователям бухгалтерской отчетности относятся руководители, учредители, участники и собственники имущества представительства, а к внешним — инвесторы, кредиторы, госорганы и другие пользователи бухгалтерской отчетности. При этом годовая бухгалтерская отчетность согласно п. 1 ст. 15 Закона № 129-ФЗ в обязательном порядке представляется учредителям, участникам или собственникам имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту регистрации.

Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В частности, российская бухгалтерская отчетность представляется в налоговые органы только налогоплательщиками, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы (ст. 19 и подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ). В противном случае Представительство «ХХХ Group» сдавать в налоговую инспекцию бухгалтерскую отчетность не обязано, кроме ситуации, когда руководство компании примет такое решение самостоятельно.

Налоговая отчетность

Согласно Положению об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденному Приказом МНС России от 07.04.2000 № АП-3-06/124 (далее — Положение), постановке на учет в налоговых органах РФ подлежат иностранные юридические лица, компании, фирмы, иные корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, а также любые другие организации (включая полные товарищества и личные компании), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, при наличии оснований, предусмотренных данным Положением.

В частности, если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала (2.1.1 Положения). При этом иностранные организации обязаны встать на учет в налоговом органе независимо от наличия обстоятельств, с которыми законодательство Российской Федерации о налогах и сборах и международные договоры РФ связывают возникновение обязанности по уплате налогов (п. 2.1.1.1 Положения).

Налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ). Налогоплательщиками признаются организации, на которых в соответствии с ч. 2 НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 НК РФ).

Кроме того, в налоговые органы в порядке, установленном ч. 2 НК РФ применительно к конкретному налогу, представляются расчеты налоговыми агентами (п. 1 ст. 80 НК РФ). Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Декларация по налогу на прибыль

В п. 8 ст. 307 НК РФ указано, что налоговая декларация по налогу на прибыль иностранной организации по итогам каждого отчетного и налогового периода, а также годовой отчет о деятельности в Российской Федерации по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации, представляются иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство.

Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации согласно п. 2 ст. 306 НК РФ понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации. То есть иностранная организация не просто осуществляет какую-либо регулярную деятельность, а регулярно занимается именно предпринимательской деятельностью, которой согласно п. 1 ст. 2 ГК РФ признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Практически аналогичное определение постоянного представительства в целях налогообложения резидента Австрии содержится в ст. 5 Конвенции от 13.04.2000 (вступила в силу 30.12.2002) между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (далее — Конвенция). Данной статьей определены признаки, которые позволяют считать деятельность иностранной организации в РФ приводящей к образованию постоянного представительства:

·      наличие обособленного подразделения или любого иного места деятельности иностранной организации в РФ;

·      осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории РФ.

При этом доход (прибыль) может быть выражен как в денежной, так и в натуральной форме, включая безвозмездное получение имущества, работ, услуг, имущественных прав (ст. 41, 247, 248 и п. 8 ст. 250 НК РФ).

Факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства (п. 4 ст. 306 НК РФ, п. 4 ст. 5 Конвенции). В частности, к деятельности подготовительного и вспомогательного характера относится содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации. Например, если иностранная организация является рекламным агентством, то отделение такой иностранной компании, занимающееся рекламой на территории Российской Федерации, будет квалифицироваться как постоянное представительство в целях гл. 25 НК РФ.

Кроме того, не признаются постоянным представительством те отделения иностранных компаний, которые занимаются содержанием постоянного места деятельности на территории Российской Федерации исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации. В противном случае такая деятельность может быть расценена как образующая постоянное представительство на территории Российской Федерации.

Из содержания вопроса следует, что Представительство «ХХХ Group» занимается на территории России продвижением продукции иностранной компании посредством проведения рекламы (распространение информации) в российских СМИ, как это поименовано в перечне видов подготовительной и вспомогательной деятельности. Если при этом у Представительства не возникает регулярного дохода от безвозмездного получения товаров (работ, услуг, прав), то деятельность Представительства не приводит к постоянному представительству в целях гл. 25 НК РФ. Следовательно, Представительство «ХХХ Group» не обязано ежеквартально представлять налоговую декларацию по налогу на прибыль иностранной организации, а также годовой отчет о деятельности в Российской Федерации.

Следует обратить внимание на положения п. 1 ст. 289 НК РФ. Согласно этой норме налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу на прибыль, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.

В соответствии с п. 1 ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются:

·      российские организации;

·      иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации (в последнем случае налог удерживается налоговым агентом).

Так как деятельность Представительства «ХХХ Group» не приводит, как было установлено выше, к признанию постоянного представительства в целях гл. 25 НК РФ, следовательно, Представительство не является плательщиком налога на прибыль и не обязано представлять в налоговые органы декларации по прибыли иностранной организации.

В части получения дохода в виде курсовых разниц и процентов на счетах в банках необходимо отметить следующее.

В соответствии со ст. 7 Конвенции налогом на прибыль в России облагается доход только в той части, которая относится к постоянному представительству. У представительств иностранных организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность, приводящую к образованию налогового статуса «постоянное представительство», курсовая разница относится к дополнительным доходам постоянного представительства и, следовательно, подлежит налогообложению и отражению в налоговой декларации.

Однако курсовые разницы сами по себе не являются регулярной предпринимательской деятельностью в определениях гражданского и налогового законодательства, поэтому не могут привести к образованию постоянного представительства, с которым НК РФ связывает оформление и представление в налоговый орган декларации по налогу на прибыль иностранной организации.

Среди доходов, получаемых от источников в РФ (ст. 309 НК РФ), положительные (отрицательные) курсовые разницы не поименованы.

Таким образом, при возникновении дохода в виде курсовых разниц и при отсутствии признаков постоянного представительства в целях гл. 25 НК РФ (по иным хозяйственным операциям) Представительство «ХХХ Group» не обязано представлять в налоговый орган декларацию по налогу на прибыль иностранной организации, а также годовой отчет о деятельности в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 11 Конвенции проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве (РФ) и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства (Австрия), подлежат налогообложению только в этом другом Государстве, если отсутствуют признаки постоянного представительства и лицо, выплачивающее проценты, не является аффилированным лицом по отношению к получателю процентов, которое может выплачивать получателю проценты выше, чем при обычных отношениях несвязанных сторон.

Если российский банк выплачивает Представительству «ХХХ Group»  проценты на остаток денежных средств на счетах в этом банке при отсутствии признаков постоянного представительства в целях гл. 25 НК РФ (по иным хозяйственным операциям), Представительство не обязано представлять в налоговый орган декларацию по налогу на прибыль иностранной организации, а также годовой отчет о деятельности в Российской Федерации.

Отчетность налогового агента по налогу на прибыль

Налоговые агенты должны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику — иностранной организации, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты в порядке, определенном ст. 289 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 286 и п. 2 ст. 287 НК РФ налоговым агентом в целях исчисления налога на прибыль признается (в рассматриваемой ситуации) иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающая налогоплательщику — иностранной организации  доходы от источника в Российской Федерации (например, оплачивающая консультационные услуги). (Виды доходов от источников в Российской Федерации приведены в п. 1 ст. 309 НК РФ.)

 

Исходя из того что Представительство «ХХХ Group» не имеет статуса постоянного представительства, определяемого в соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ и ст. 5 Конвенции, у него не возникает обязанности по удержанию налога на прибыль из доходов, выплачиваемых (передаваемых) в денежной (натуральной) форме другой иностранной организации, и перечислению налога в федеральный бюджет России.

Таким образом, Представительство «ХХХ Group» при отсутствии признаков постоянного представительства не обязано представлять в налоговый орган  расчет налогового агента.

Если в будущем деятельность Представительства «ХХХ Group» приведет к статусу постоянного представительства в целях гл. 25 НК РФ, то возникнет обязанность представлять в налоговую инспекцию налоговую декларацию по налогу на прибыль иностранной организации по собственной деятельности и расчет по удержанному налогу на прибыль из дохода, выплаченного другой иностранной организации. При этом удержание налоговым агентом налога из чужих доходов производится не всегда, а исключительно в случаях и в порядке, предусмотренных гл. 25 НК РФ, и с учетом международных договоров.

Декларация по НДС

В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ плательщики НДС обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Плательщиками налога на добавленную стоимость согласно п. 1 ст. 143 НК РФ, в частности, признаются:

·      организации (то есть в том числе и иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации, — п. 2 ст. 11 НК РФ);

·      лица, признаваемые плательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Исходя из изложенного Представительство «ХХХ Group» является плательщиком НДС и обязано представлять в налоговый орган декларацию по налогу на добавленную стоимость.

Объектом налогообложения для Представительства, не осуществляющего предпринимательскую деятельность на территории РФ, могут быть:

·      передача права собственности на имущество (выполнение работ или оказание услуг) внешним потребителям на безвозмездной основе (например, во время рекламной акции);

·      выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления (при наличии в штате работников строительных специальностей);

·      ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации (особенности обложения НДС при перемещении товаров через таможенную границу РФ установлены ст. 151 НК РФ).

Не будет признаваться объектом обложения НДС:

·      осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

·      передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

·      передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

·      другие операции, перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ.

При определении объекта обложения НДС следует принимать во внимание место передачи имущества, работ, услуг, а также принадлежность хозяйственной операции к операциям, освобожденным от обложения НДС (ст. 147, 148 и 149 НК РФ).

Отчетность налогового агента по НДС

В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ налоговые агенты обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговыми агентами в целях гл. 21 НК РФ (в рассматриваемой ситуации) признаются иностранные организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков (п. 2 ст. 161 НК РФ). Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика — иностранной организации и уплатить в федеральный бюджет соответствующую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ. Сумма НДС исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в соответствии с порядком, установленным ст. 166 НК РФ.

Таким образом, если Представительство «ХХХ Group» приобретает на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, обязанностью Представительства как налогового агента будет отразить в налоговой декларации, представляемой в налоговую инспекцию по окончании каждого налогового периода, исчисленную, удержанную за иностранного поставщика и уплаченную в бюджет сумму НДС.

Во избежание споров с налоговыми органами при приобретении на территории Российской Федерации у иностранной организации товаров (работ, услуг) Представительству «ХХХ Group» необходимо запросить у этой организации копию свидетельства о постановке на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе Российской Федерации.

Статистическая отчетность

В случае если Представительство «ХХХ Group» ведет бухгалтерский учет по российским стандартам бухгалтерского учета, то есть в соответствии с Законом № 129-ФЗ, то представление годовой бухгалтерской отчетности (в полном объеме) территориальным органам государственной статистики по месту регистрации является обязательным (п. 1 ст. 15 Закона).

Сроки представления годовой бухгалтерской отчетности управлению статистики соответствуют общим срокам, установленным п. 2 ст. 15 Закона, а именно в течение 90 дней  по окончании года.

Представление квартальной бухгалтерской отчетности в органы статистики законодательством не предусмотрено (см. Письмо Росстата от 27.05.2005 № ИУ-13-23/1422).

Помимо этого, обращаем внимание на следующие обстоятельства.

Функции по принятию нормативных правовых актов в сфере государственной статистической деятельности, формированию официальной статистической информации о социальном, экономическом, демографическом и экологическом положении страны, а также в порядке и случаях, установленных законодательством Российской Федерации, функции по контролю в сфере государственной статистической деятельности, возложены на Федеральную службу государственной статистики, полномочия которой определяются Положением, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 30.07.2004 № 399.

В  п. 2 этого Постановления устанавливается, что до принятия соответствующих нормативных правовых актов Федеральная служба государственной статистики запрашивает в установленном порядке у юридических лиц, их филиалов и представительств сведения, необходимые для проведения государственных статистических наблюдений (по формам государственной статистической отчетности).

СПРАВКА
Положение о порядке представления статистической информации, необходимой для проведения государственных статистических наблюдений, утверждено Постановлением Госкомстата России от 15.07.2002 № 154.

 
Определения «юридическое лицо», «филиал», «представительство» в целях российского общегражданского оборота приведены в ст. 48 и ст. 55 ГК РФ. При этом правила, установленные российским гражданским законодательством, применяются к отношениям с участием иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом (п. 1 ст. 2 ГК РФ).

Федеральная служба государственной статистики наделена также полномочиями по утверждению статистических форм (с формами можно ознакомиться на сайте Росстата www.gks.ru). Существуют годовые, квартальные, месячные и единовременные формы статистического наблюдения. В настоящее время формы ежегодно обновляются с учетом текущих потребностей государственной политики.

В связи с этим органы государственной статистики могут запросить сведения по специализированным формам статистического наблюдения.

В декабре 2007 г. вступил в силу Федеральный закон от 29.11.2007 № 282-ФЗ «Об официальном статистическом учете и системе государственной статистики в Российской Федерации».

Действие Закона распространяется в том числе на филиалы, представительства и подразделения действующих на территории Российской Федерации иностранных организаций (п. 3 ст. 1 и п. 2 ст. 6).

В силу положений ст. 8 указанного Закона представительства иностранных организаций обязаны безвозмездно представлять органам статистического учета первичные статистические данные и административные данные, необходимые для формирования официальной статистической информации.

За нарушение порядка предоставления статистической информации установлена административная ответственность (см. ст. 13.19 и ст. 19.7 КоАП). Однако оштрафовать могут только в течение 2 месяцев от даты, установленной для сдачи форм (ст. 4.5 КоАП).

Обязанность по заполнению отдельных статистических форм организацией либо ее представительством, расположенным на территории Российской Федерации, связано со многими условиями, в том числе:

·      статусом организации;

·      видом осуществляемой деятельности;

·      экономическими параметрами деятельности;

·      целью статистического наблюдения и т.п.

Для уточнения состава статистической отчетности для Представительства «ХХХ Group»  и сроков ее представления рекомендуем обратиться в соответствующий территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по месту регистрации.