Налог на имущество: когда незавершенный объект признается основным средством

Суд указал, что фактическая эксплуатация имущества важнее формального завершения строительства и ввода в эксплуатацию. Если объект уже используется для получения дохода, он подлежит обложению налогом на имущество независимо от наличия акта приемки.

Суть дела

Компания не включила в расчет налоговой базы по налогу на имущество организаций один из принадлежащих ей объектов недвижимости — нефтяную скважину. Она ссылалась на то, что объект не отвечает признакам основного средства. Он не способен приносить организации экономической выгоды, поскольку не завершены капитальные вложения (требуется строительство нового ствола), объект не приведен в состояние готовности к эксплуатации, отсутствуют обязательные документы о завершении строительства и ввода объекта в эксплуатацию, пробная добыча обводненной нефти в течение 7—8 месяцев является частью исследовательских работ и не свидетельствует о готовности к промышленной эксплуатации.

Налоговый орган при проведении выездной проверки установил, что, несмотря на отсутствие формальных документов о завершении строительства и вводе в эксплуатацию, объект фактически использовался в деятельности: осуществлялась добыча, фиксировались объемы, продукция отгружалась покупателям. Инспекция доначислила налог на имущество, штрафы и пени.

Компания оспорила решение налогового органа в судебном порядке.

Решение судов

Суды трех инстанций поддержали позицию налогового органа, отказав компании в удовлетворении заявленных ей требований.

Они установили, что в 2020 и 2021 гг. компанией зафиксировано количество добытых полезных ископаемых из скважины, составлены сводки об объемах добытой нефти, а также произведена отгрузка добытой нефти покупателям. В 2020—2021 гг. нефтяная скважина находилась в процессе пробной эксплуатации, в промышленную эксплуатацию не введена и не принята по актам приемки законченного строительством объекта (форма КС-14) приемочной комиссией. В 2022—2023 гг. нефтяная скважина не эксплуатировалась.

Суды указали, что условия признания объекта основным средством по п. 4 ПБУ 6/01 и п. 4 ФСБУ 6/2020 являются идентичными: объект должен быть предназначен для использования в производстве в течение длительного времени (свыше 12 месяцев), не предполагаться к перепродаже и быть способным приносить экономические выгоды. Учетной политикой компании предусмотрено, что объекты недвижимости принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации права собственности. На скважину компанией было зарегистрировано право собственности 28 мая 2013 г. Фактическое начало эксплуатации части объекта капитальных вложений до завершения капитальных вложений в целом влечет признание такой части объектом основных средств (п. 18 ФСБУ 26/2020). Факт реализации сырой нефти документально подтвержден как самой компанией, так и покупателями. Учитывая эти обстоятельства, суды пришли к выводу, что спорный объект — скважина — обладает признаками основного средства.

В суде компания указывала на невозможность эксплуатации скважины по причине некачественно выполненных работ по зарезке бокового ствола, приведших к обводненной добытой жидкости. Однако суды согласились с доводами налогового органа о том, что обводнение скважин является естественным процессом, который происходит в ходе разработки месторождений углеводородных ресурсов и не может рассматриваться в качестве обстоятельств, исключающих возможность дальнейшей эксплуатации месторождения. Суды указали, что ранее действующим ПБУ 6/01 и ФСБУ 6/2020 не предусмотрен перевод (списание) актива с баланса в случае его временного неиспользования или частичного использования по причине его реконструкции, ремонта или модернизации, консервации. Следовательно, объект, отвечающий признакам основного средства, в силу п. 1 ст. 374 НК РФ признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Как складывается судебная практика

Выводы судов в комментируемом деле согласуются со складывающейся судебной практикой по рассматриваемому вопросу (постановления АС Северо-Западного округа от 15.01.2020 № Ф07-16445/2019 по делу № А56-25258/2019, Поволжского округа от 05.12.2018 № Ф06-39105/2018 по делу № А55-5761/2018).

Так, АС Северо-Западного округа в постановлении от 21.06.2021 № Ф07-5388/2021 по делу № А52-1247/2020 признал доказанным, что спорные объекты, которые не были приняты компанией к учету в качестве основных средств, были доведены до состояния готовности и фактически эксплуатировались, а также были способны приносить организации экономические выгоды (доход). Суд указал, что ни нормы НК РФ, ни положения ПБУ 6/01 не связывают учет объектов в качестве основных средств с наличием или отсутствием разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, его работой на полную мощность. Включение объекта в состав основных средств определяется фактом его готовности к эксплуатации и не зависит от волеизъявления налогоплательщика. Определением Верховного суда РФ от 25.10.2021 № 307-ЭС21-18768 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам.