1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 103

Расчет физического показателя при перевозке пассажиров

Для расчета ЕНВД при оказании услуг по перевозке пассажиров используется физический показатель «количество посадочных мест». Однако в Налоговом кодексе не сказано, посадочные места в каких автомобилях нужно учитывать: в фактически эксплуатируемых или во всех транспортных средствах, принадлежащих налогоплательщику? В связи с этим на практике нередко возникают споры с налоговиками. Примером является дело, рассмотренное АС Уральского округа в постановлении от 08.06.2017 № Ф09-2320/17.

Система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров (подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Для того чтобы использовать данный спецрежим, организация или индивидуальный предприниматель должны иметь на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В своих письмах Минфин России неоднократно разъяснял, что в это число включаются все имеющиеся у налогоплательщика транспортные средства, независимо от их эксплуатационного состояния и характера их использования налогоплательщиком (письма от 09.06.2017 № 03-11-11/36306, от 18.11.2013 № 03-11-11/49499, от 03.06.2013 № 03-11-11/20192, от 20.09.2012 № 03-11-09/74, от 04.10.2011 № 03-11-06/3/108, от 02.02.2010 № 03-11-11/24, от 20.11.2009 № 03-11-06/3/270, от 30.10.2009 № 03-11-06/3/263). Это подтвердил Конституционный суд. В Определении от 25.02.2010 № 295-О-О он указал, что применение ЕНВД связывается законодателем не с эксплуатацией транспортных средств, а с правом собственности или иным правом (пользования, владения и (или) распоряжения) на транспортные средства.

Таким образом, количество всех имеющихся у налогоплательщика автомобилей, предназначенных для перевозки пассажиров, важно для определения возможности использования им ЕНВД.

Для исчисления суммы единого налога используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности. Так, физическим показателем при оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров является количество посадочных мест (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Оно определяется как количество мест для сидения (за исключением места водителя и места кондуктора) на основании данных технического паспорта завода — изготовителя автотранспортного средства.

В налоговом периоде налогоплательщик может использовать для перевозки не все имеющиеся у него автомобили, предназначенные для этих целей. Например, некоторые авто могут быть неисправны, другие не использоваться по иным причинам.

Из разъяснений Минфина России следует, что при расчете налога необходимо учитывать количество посадочных мест во всех транспортных средствах, имеющихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве (владения, пользования и (или) распоряжения) (письмо от 28.12.2011 № 03-11-11/329). При этом в письме от 16.11.2015 № 03-11-06/3/66062 финансисты подчеркнули, что при расчете физического показателя учитываются автотранспортные средства независимо от степени использования в налоговом периоде и от их эксплуатационного состояния (например, находящиеся на техническом осмотре, на консервации, в ремонте, в простое и т.п.), а также от характера их использования налогоплательщиком (например, используемые для хозяйственных нужд или в качестве служебного транспорта).

Однако у судов иное мнение на этот счет.

Две позиции

Суть спора, рассмотренного в постановлении АС Уральского округа от 08.06.2017 № Ф09-2320/17, заключалась в следующем. Предприниматель занимался оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и применял по этому виду деятельности систему налогообложения в виде ЕНВД. Девять легковых автомобилей находилось у него в собственности, а два — на праве аренды. На все автомобили были оформлены разрешения на осуществление деятельности по перевозке пассажиров и багажа легковым такси.

В III квартале 2015 г. для перевозки пассажиров применялись только два автомобиля. Остальные в деятельности не использовались по разным причинам (из-за отсутствия водителей, нахождения в ремонте). В декларации по ЕНВД за III квартал 2015 г. предприниматель в качестве физического показателя указал количество посадочных мест только в фактически эксплуатируемых двух автомобилях, равное восьми.

Налоговый орган доначислил ЕНВД исходя из числа посадочных мест всех авто, имеющихся у предпринимателя.

Бизнесмен обратился в суд.

Суд первой инстанции поддержал налогоплательщика. Он указал, что при определении физического показателя «количество посадочных мест» учитываются не все имеющиеся у налогоплательщика транспортные средства, а только те, которые фактически эксплуатируются при оказании услуг по перевозке пассажиров. Объяснили арбитры это тем, что сущность налогового режима в виде ЕНВД предполагает учет при определении величины физического показателя только того имущества, которое способно приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности (п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации», далее — письмо Президиума ВАС РФ № 157). Поскольку налоговый орган не представил доказательств фактической эксплуатации предпринимателем спорных автомобилей, доначисления налога являются незаконными.

Апелляционный и кассационный суды решение суда первой инстанции отменили. Они отметили, что согласно ст. 346.29 НК РФ объектом налогообложения при применении ЕНВД признается не фактический, а вмененный доход. Действующие нормы НК РФ предусматривают исчисление и уплату ЕНВД исходя из количества транспортных средств, имеющихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве, и предназначенных для перевозки по дорогам пассажиров. В противном случае утрачивается смысл введения ЕНВД как налога на вмененный доход. В подтверждение этого суды сослались на п. 7 письма Президиума ВАС РФ № 157. В нем сказано, что неосуществление в течение определенного налогового периода предпринимательской деятельности соответствующего вида (а равно ее временное приостановление) не является основанием для освобождения плательщика ЕНВД от обязанности уплачивать этот налог.

В результате суды пришли к выводу, что по общему правилу при расчете налога должны учитываться все имеющиеся у предпринимателя автомобили, предназначенные для перевозки пассажиров. Исключение составляют лишь случаи, когда налогоплательщик объективно не мог использовать имущество для осуществления предпринимательской деятельности соответствующего вида. Так, из п. 9 письма Президиума ВАС РФ № 157 следует, что могут не учитываться при исчислении налоговой базы транспортные средства, находящиеся в ремонте.

Суды также отметили, что доказывать невозможность использования транспортного средства для перевозки пассажиров в том или ином налоговом периоде должен налогоплательщик, а не налоговый орган. В результате апелляционный и кассационный суды признали доначисления налога обоснованными.

Как же правильно считать

Итак, несмотря на то что в рассмотренном деле все инстанции в подтверждение своей позиции ссылались на п. 9 письма Президиума ВАС РФ № 157, суды продемонстрировали два разных подхода:

1) в расчет берутся посадочные места только в тех автомобилях, которые фактически эксплуатировались налогоплательщиком. При этом доказывать факт эксплуатации всех автомобилей, имеющихся у налогоплательщика, должен налоговый орган;

2) в расчет берутся посадочные места во всех транспортных средствах, имеющихся у налогоплательщика и предназначенных для перевозки пассажиров, и из них исключаются посадочные места в автомобилях, которые по объективным причинам не могут эксплуатироваться. При этом доказывать невозможность эксплуатации автомобилей должен налогоплательщик.

Некоторые суды поддерживают первый подход (постановления АС Уральского округа от 24.02.2015 № Ф09-553/15, от 04.09.2013 № Ф09-8606/13). Другие — второй (постановление АС Поволжского округа от 23.06.2016 № Ф06-9445/2016).

На наш взгляд, верным является второй подход. Ведь в п. 9 письма Президиума ВАС РФ № 157 речь идет об имуществе, способном приносить доход и участвовать в деятельности, а не о фактически используемом. Это подтверждает ФНС России. В письме от 10.06.2016 № СД-4-3/10366@ налоговики указали, что при исчислении единого налога учитываются не все имеющиеся у налогоплательщика автотранспортные средства, а только те, которые способны приносить доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности.