ФНС России неожиданно для всех встала на сторону налогоплательщиков в решении вопроса о правомерности вычета НДС в ситуации, когда по окончании налогового периода налоговая база отсутствует. Свою новую позицию налоговики изложили в письме от 28.02.2012 № ЕД-3-3/631.
Вспомним, чтобы не забыть
С самого начала действия главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ и налоговики, и финансисты свято верили в то, что при отсутствии у компании в налоговом периоде облагаемых НДС операций вычет получить нельзя ни при каких условиях. На эту тему было выпущено множество разъяснений (письма Минфина России от 08.12.2010 № 03-07-11/479, от 01.10.2009 № 03-07-11/245, от 02.09.2008 № 07-05-06/191, от 25.12.2007 № 03-07-11/642, от 08.02.2005 № 03-04-11/23, УФНС России по г. Москве от 23.12.2009 № 16-15/135777, от 22.07.2008 № 19-11/069325, от 09.11.2007 № 19-11/106815 и др.).
Логика рассуждений чиновников была следующая. Плательщики НДС имеют право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по правилам ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ). Если же в налоговом периоде организация не определяла налоговую базу по НДС в связи с отсутствием облагаемых операций, принимать к вычету НДС в такой ситуации оснований нет. Ведь налоговая база равна нулю, а вычитать из нуля нельзя. Поэтому воспользоваться вычетом компания может только в том периоде, в котором возникнет налоговая база по НДС.
Споры по этому вопросу неоднократно доходили до суда, и арбитры занимали сторону налогоплательщиков (постановления ФАС Московского округа от 26.01.2011 № КА-А40/17935-10, от 14.08.2007, от 21.08.2007 № КА-А40/6763-07, Центрального округа от 09.10.2008 № А14-16062/2007/21/28, Северо-Западного округа от 16.06.2011 № А56-60826/2010, от 02.08.2007 № А56-1140/2007, Уральского округа от 08.08.2007 № Ф09-6230/07-С2, Поволжского округа от 12.02.2008 № А57-2123/2007-35 и др.). Судьи единодушно приходили к выводу, что ст. 171 и 172 НК РФ не содержат для принятия сумм НДС к вычету такого условия, как наличие у организации в налоговом периоде облагаемых НДС операций.
Более того, в 2006 г. по рассматриваемому вопросу свою позицию высказал Президиум ВАС РФ (постановление от 03.05.2006 № 14996/05). Арбитры указали, что нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде не является условием применения налоговых вычетов.
Интересен тот факт, что после выхода вышеназванного постановления Президиума ВАС РФ специалисты финансового ведомства в своих разъяснениях стали упоминать это судебное решение, но, как ни странно, все равно настаивали на своей точке зрения (см., например, письмо Минфина России от 25.12.2007 № 03-07-11/642).
Победу одержал здравый смысл
В комментируемом письме рассматривается все тот же вопрос: можно ли принять к вычету НДС в том налоговом периоде, в котором у компании отсутствовали облагаемые НДС операции?
Как водится, налоговики рассказали обо всех правилах принятия НДС к вычету, установленных ст. 171 и 172 НК РФ. Так, проверяющие указали, что принять НДС к вычету можно при выполнении следующих условий:
- в организации должны быть счета-фактуры по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам;
- товары (работы, услуги), имущественные права должны быть приняты к учету (у компании также должны быть в наличии соответствующие первичные документы, подтверждающие факт принятия их на учет);
- при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, для вычета НДС необходимы расчетные документы, подтверждающие фактическую уплату налогоплательщиком сумм налога при ввозе товаров;
- товары (работы, услуги), имущественные права должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом обложения по НДС, за исключением операций, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.
Вспомнили проверяющие и о постановлении Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 № 14996/05. И — о чудо! — сошли с проторенной дорожки и сделали вывод, абсолютно противоположный прежней позиции.
Если у организации в истекшем налоговом периоде, за который представляется налоговая декларация по НДС, отсутствуют облагаемые операции, то она вправе заявить к вычету в этой декларации суммы налога, предъявленные ей при приобретении товаров (работ, услуг). При этом налоговики обратили внимание на следующий момент.
В том случае, когда по итогам налогового периода сумма вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по облагаемым НДС операциям, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) организации по правилам ст. 176 НК РФ. Налоговые органы имеют право проверить обоснованность суммы налога, заявленной в декларации к возмещению. Это делается при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ.
Если в ходе такой проверки инспекторы не обнаружат никаких нарушений, то по окончании контрольного мероприятия они в течение семи дней примут решение о возмещении НДС. В противном случае налоговики вынесут вердикт о привлечении компании к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также откажут в возмещении заявленной в декларации суммы налога.
А что в итоге?
Безусловно, появление таких разъяснений — событие знаковое, и мы надеемся, что с учетом новой позиции ФНС России споров о правомерности принятия к вычету НДС при отсутствии налоговой базы за истекший период станет значительно меньше. Ведь налоговые органы на местах должны руководствоваться в работе точкой зрения вышестоящей инстанции, то есть ФНС России.
Но праздновать окончательную победу, на наш взгляд, рано. Дело в том, что по рассматриваемому вопросу Минфин России по-прежнему занимает позицию не в пользу налогоплательщиков. И если финансисты останутся при своем мнении, а хуже того — выпустят письмо, в котором доведут свою позицию до налоговых органов, инспекторы обязаны будут ей подчиниться. Тогда противостояние чиновников и налогоплательщиков обретет новый виток.