1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 3502

Подписанный КС-2 еще не повод для начисления НДС

Минфин России в письме от 07.11.2011 № 03-07-11/299 разъяснил, как подрядчик должен начислять НДС, если этапы в договоре строительного подряда не выделены, но ежемесячно подписываются акт приемки выполненных работ (форма № КС-2) и справка о стоимости выполненных работ (форма № КС-3).

Позиция Минфина

По мнению Минфина России, если договором строительного подряда не предусмотрена поэтапная приемка работ заказчиком, акты по форме № КС-2, подписываемые заказчиком в отношении работ, выполненных подрядчиком за отчетный месяц, служат основанием для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с подрядчиком, и не являются принятием результата работ заказчиком.

Свой вывод финансисты основывают на п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 № 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда». В нем ВАС РФ отметил, что при осуществлении строительства здания по договору строительного подряда, в котором этапы работ не выделялись, акты по форме № КС-2 подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов. Данные акты не признаются актами предварительной приемки результата отдельного этапа работ, с которыми закон связывает переход риска на заказчика.

Минфин России указал, что подрядная организация при решении вопроса о моменте определения налоговой базы по НДС должна руководствоваться п. 1 ст. 167 НК РФ. В соответствии с этим пунктом в целях применения НДС таким моментом при выполнении работ является наиболее ранняя из дат — день передачи работ либо день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего выполнения работ.

Из комментируемого письма можно сделать следующий вывод. Поскольку, по мнению Минфина России, подписание ежемесячного акта по форме № КС-2 по договору, в котором этапы не выделялись, не признается приемкой заказчиком результата работ, подрядчик должен начислять НДС с выполненных работ только после принятия заказчиком результата работ в целом по договору. Если заказчик на основании ежемесячно подписываемых актов по форме № КС-2 перечисляет денежные средства подрядчику, тот обязан исчислить НДС в момент получения оплаты. В этом случае полученные денежные средства надо рассматривать как аванс.

Альтернативная точка зрения

Некоторые налоговые органы на местах и суды придерживаются иного подхода к решению данного вопроса. В этом смысле показательно постановление ФАС Уральского округа от 01.06.2011 № Ф09-2373/11-С2 (Определением ВАС РФ от 19.10.2011 № ВАС-12765/11 было отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора). В данном деле заказчик и подрядчик заключили договор строительного подряда, в котором не были выделены отдельные этапы работ. Приемка завершенного строительством объекта или законченных видов работ осуществляется после выполнения сторонами всех обязательств, предусмотренных договором. Однако стороны договора подписывали ежемесячно акты приемки выполненных работ по форме № КС-2.

На основании этих актов финансировалось строительство.

Налоговая инспекция считала, что подрядчик должен был начислять НДС в момент подписания актов по форме № КС-2. Подрядчик начислял НДС в момент подписания справок по форме № КС-3. Предметом спора стала ситуация в I квартале 2009 г. Акты по форме № КС-2 по выполненным работам были подписаны в январе, феврале и марте, а справки по форме № КС-3 по этим же работам — в апреле и мае. Соответственно НДС по выполненным работам подрядчик начислил в апреле и мае. Налоговая инспекция доначислила НДС подрядчику за I квартал 2009 г. Подрядчик обратился в суд.

Суд встал на сторону инспекции. Принимая решение, он исходил из следующего.

Принятой на предприятии подрядчика учетной политикой для целей налогообложения на 2009 г. определено, что доходы и расходы формируются методом начисления, в целях равномерного распределения налоговой нагрузки для длящихся строительных работ, по которым не предусмотрена поэтапная сдача объектов строительства, налоговые платежи (налог на прибыль, НДС) уплачиваются авансом на основании справок по форме № КС-3. Поскольку справка по этой форме по условиям договора составляется в течение десяти дней по окончании расчетного месяца, а НДС согласно принятой учетной политике уплачивается авансом, подрядчик должен был операции по реализации длящихся строительных работ включить в налоговую базу по НДС в I квартале 2009 г.

Суд пришел к выводу, что подрядчик обязан начислять НДС в момент подписания актов по форме № КС-2 независимо от того, выделены этапы работ в договоре или нет.

Наши рекомендации

На наш взгляд, позиция Минфина России по данному вопросу обоснованна. Ведь объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А реализацией работ для целей налогообложения признается передача права собственности на результаты выполненных работ одним лицом для другого на возмездной и безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ). Соответственно НДС начисляется подрядчиком в момент перехода права собственности на объект (или этап работ) к заказчику. Если договором строительного подряда отдельные этапы не выделены и право собственности на построенный объект переходит к заказчику только по завершении всех работ по договору, НДС должен начисляться подрядчиком в момент завершения и передачи всех работ по договору.

Тот факт, что на основании п. 2 ст. 271 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа формирования расходов по указанным работам (услугам), не может служить основанием для начисления НДС в момент признания дохода от реализации для целей исчисления налога на прибыль.

В договоре подряда целесообразно закрепить условие, согласно которому финансирование работ на основании актов по форме № КС-2 и КС-3 будет осуществляться в том квартале, в котором подписываются эти акты. Тогда подрядчик будет начислять НДС с полученных сумм как с авансов, выставлять заказчику счет-фактуру на аванс, а заказчик принимать его к вычету на основании п. 12 ст. 171 НК РФ.