1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 880

Три камня преткновения для инвестора

Как показывает практика, бухгалтеры компаний, осуществляющих инвестирование в строительство, при учете этого вида деятельности сталкиваются с определенными трудностями. Можно выделить три основных вопроса. Первый — учет оборудования, передаваемого заказчику­застройщику. Второй — принятие на баланс результатов инвестиционного проекта. Третий — порядок принятия к вычету «входного» НДС. Расставим все точки над i. 

Определимся с понятиями

Инвестиционная деятельность, осуществляемая в форме капитальных вложений, регулируется Федеральным законом от 25.02.99 № 39­ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее — Закон № 39­ФЗ). Им определены правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории РФ, и установлены гарантии защиты прав интересов и имущества субъектов инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, независимо от форм собственности.

Согласно ст. 4 Закона № 39­ФЗ инвесторами именуются лица, которые осуществляют капитальные вложения на территории РФ с использованием собственных и (или) привлеченных средств. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности, и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные компании.

Заказчиками являются уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов.

Отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются согласно заключенному между ними договору (контракту).

В соответствии со ст. 1 Закона № 39­ФЗ инвестициями могут быть денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Учет внесенного оборудования

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организаций установлены ПБУ 10/99 «Расходы организации». Согласно п. 3 этого документа выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства и т.п.) не признается в целях бухгалтерского учета расходами организации. В налоговом учете для целей налогообложения прибыли также не возникает расхода (п. 17 ст. 270 НК РФ).

В бухгалтерском учете инвестора имущество, переданное заказчику­застройщику, до момента сдачи объекта и получения инвестором результатов произведенных инвестиций учитывается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту соответствующих счетов, в данном случае счета 07 «Оборудование к установке» (План счетов бухгалтерского учета финансово­хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Проводка по отражению этой операции будет следующая:

Дебет 76 Кредит 07.

Пунктами 2.1 и 2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.93 № 160, установлено, что учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам. Для этих целей используется субсчет 08­3 «Строительство объектов основных средств счета 08 «Вложения по внеоборотные активы». На этом субсчете учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно­финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом), то есть все затраты инвестора на осуществление капитального строительства.

Принимаем объект на учет

Полученный объект недвижимого имущества после учета на счете 08 принимается в состав основных средств. При этом в соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, амортизация начисляется в общем порядке с 1­го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. Такой порядок установлен п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее — Методические указания).

Следует отметить, что с изданием приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н (вступил в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.), внесшим изменения в п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, и п. 52 Методических указаний, устранены противоречия между указанными нормами и нормой п. 4 ПБУ 6/01.

Так, из перечня документов, в отсутствие которых затраты на СМР и приобретение объектов основных средств относятся к незавершенным капитальным вложениям, исключены документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Формулировка новой редакции п. 52 Методических указаний также подтверждает вывод о том, что отсутствие государственной регистрации объекта недвижимости не влияет на принятие объекта к учету в составе основных средств при выполнении условий п. 4 ПБУ 6/01.

Таким образом, объект переводится в состав основных средств после завершения капитальных вложений и оформления первичных документов. Государственная регистрация права и эксплуатация не влияют на принятие объекта к учету в составе основных средств.

В пункте 38 Методических указаний установлено, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки­передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Ввод в эксплуатацию объекта основных средств осуществляется на основании приказа руководителя и акта приема­передачи объекта недвижимости (форма ОС­1а, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а).

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление объекта, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. 7 и 8 ПБУ 6/01). Соответственно первоначальной стоимостью объекта инвестирования у инвестора будут являться: сумма, уплаченная организацией в порядке финансирования строительства объекта (без учета НДС), расходы по уплате госпошлины и расходы по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию.

Обратите внимание: если пошлина за государственную регистрацию объекта уплачена до принятия объекта к учету, то она включается в первоначальную стоимость основного средства. В противном случае пошлина учитывается в составе прочих расходов.

Что делать с НДС?

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками­застройщиками) при проведении ими капитального строительства (п. 6 ст. 171 НК РФ). При этом на основании п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ указанные вычеты НДС производятся в общеустановленном порядке, то есть на основании счетов­фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после их принятия на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные подрядной организацией, принимаются к вычету инвестором по выставленным заказчиком­застройщиком счетам­фактурам. Они оформляются на основании счетов­фактур подрядчика по выполненным работам в порядке, установленном п. 3 ст. 168 и 169 НК РФ, при условии принятия на учет работ, выполненных в объеме, определенном договором, и при наличии соответствующих первичных документов.

В случае если строящийся объект недвижимости предназначен для использования в операциях, не подлежащих обложению НДС, то согласно подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым при строительстве этого объекта, к вычету не принимаются, а включаются в стоимость этих товаров (работ, услуг).

Такие разъяснения даны, в частности, в письме Минфина России от 23.04.2010 № 03­07­10/08. Аналогичные выводы содержат письма Минфина России от 05.12.2008 № 03­07­09/40, от 24.05.2006 № 03­04­10/07, от 19.02.2007 № 03­07­10/06, а также постановления ФАС Московского округа от 26.10.2009 № КА­А40/11000­09 по делу № А40­72577/08­127­355, от 07.06.2008 № КА­А40/4802­08 по делу № А40­47442/07­139­310 (Определением ВАС РФ от 10.11.2008 № 12245/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), от 18.02.2008 № КА­А40/300­08 по делу № А40­9305/07­115­93.

Порядок выставления счетов­фактур при расчетах между заказчиком­застройщиком и инвестором разъясняется в письме Минфина России от 24.05.2006 № 03­04­10/07. В нем сказано, что в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ не позднее пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, организация, выполняющая функции заказчика­застройщика, выставляет инвестору сводный счет­фактуру по соответствующему объекту.

Сводный счет­фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов­фактур, ранее полученных заказчиком­застройщиком от подрядных организаций по выполненным строительно­монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг). Копии этих счетов­фактур прилагаются заказчиком­застройщиком к сводному счету­фактуре, который представляется инвестору. В сводном счете­фактуре строительно­монтажные работы и товары (работы, услуги) выделяются в отдельные позиции.

Отдельно заказчик­застройщик выставляет инвестору счет­фактуру на оказанные инвестору услуги по организации строительства (без включения стоимости данных услуг в сводный счет­фактуру).