1. Главная / Консультации 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| консультации | печать | 20190

Производство и реализация готовой продукции

Организация в декабре приобрела у завода 2 тонны металлопроката за 1 180 000 руб. (в т.ч. НДС 180 000 руб.) в порядке последующей оплаты. Из него в том же месяце организация изготовила 30 000 шт. штамповок втулки. Прочие расходы, связанные с изготовлением штамповок, составили 100 000 руб. В этом же месяце 20 000 шт. штамповок были реализованы за 1 062 000 руб. (в т.ч. НДС 162 000 руб.), аванс от покупателя был получен ещё перед началом производства. Как это всё правильно отразить в бухгалтерском учёте, начиная с оприходования и заканчивая финансовым результатом от реализации?

В вопросе не конкретизированы некоторые важные моменты. Что понимается под прочими расходами, связанными с изготовлением продукции? В каком порядке, согласно учётной политике, организация формирует себестоимость продукции и отражает остатки готовой продукции? Сделаем некоторые пояснения, на основании которых можно будет сделать предположения, необходимые для ответа на вопрос.

Варианты включения затрат в себестоимость продукции

Затраты по способу включения в себестоимость подразделяются на прямые (те, которые непосредственно (прямо) можно отнести к конкретному виду продукции) и косвенные, или накладные (они относятся ко всем или нескольким видам продукции сразу).

К прямым затратам относятся, например, стоимость сырья и материалов; заработная плата рабочих, занятых в производстве конкретного вида продукции; амортизация по объектам основных средств, используемым исключительно для этого производства. Прямые затраты сразу отражаются по дебету счёта 20 «Основное производство».

Косвенные затраты в течение месяца собирают на специальных счётах (25, 26), а в конце месяца распределяют по видам продукции и по видам другой деятельности и списывают в дебет счёта 20.

Информация о расходах по обслуживанию основных и вспомогательных производств организации обобщается на счёте 25 «Общепроизводственные расходы». В частности, туда относят: расходы на отопление, освещёние и содержание производственных помещёний; арендную плату; расходы по содержанию, эксплуатации и ремонту общепроизводственного оборудования; оплата труда работников, занятых обслуживанием всех производств цеха или завода. Методика распределения общепроизводственных расходов (далее – ОПР) по себестоимости различных видов продукции должна быть зафиксирована в приказе об учётной политике. Самым применяемым методом является распределение ОПР пропорционально заработной плате основных рабочих.

Счёт 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом (оплата труда дирекции, бухгалтерии и планово-экономического отдела предприятия; арендная плата за административно-управленческие помещёния; амортизационные отчисления и расходы на ремонт оргтехники; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.д). Общехозяйственные расходы (далее – ОХР) именуются ещё управленческими расходами.

Организация в учётной политике должна зафиксировать один из двух вариантов списания ОХР:

1) ОХР в конце месяца распределяются на счёт 20 в порядке, аналогичном распределению ОПР, и в соответствующих долях включаются в себестоимость (в результате в финансовом бухгалтерском учёте формируется полная производственная себестоимость конкретной продукции). В этом случае в учётной политике организации должен быть описан способ распределения;

2) ОХР в конце каждого месяца сразу в полной сумме (без распределения на счёте 20) списываются в дебет счёта 90 «Продажи» (описание счёта 26 – в Инструкции по применению Плана счётов; п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). При таком варианте в финансовом учёте формируется неполная производственная себестоимость единицы продукции.

Выбор способа учёта готовой продукции

В силу п. 5 ПБУ 5/01 «Учёт материально-производственных запасов» материально-производственные запасы (далее – МПЗ), к которым относится и готовая продукция (далее – ГП), принимаются к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости. Однако фактическую себестоимость произведённой в течение месяца продукции, как правило, можно определить только в конце месяца, когда будет начислена заработная плата рабочим, определена стоимость затраченной электроэнергии и т.д.

При этом нередки ситуации, когда реализация изготовленной в текущем месяце продукции происходит задолго до окончательного формирования её фактической себестоимости. Чтобы в таких ситуациях можно было отразить выбытие ГП (расход) одновременно с отражением выручки (дохода) от реализации этой ГП (а это необходимо в силу п. 19 ПБУ 10/99), не дожидаясь окончания месяца, в нормативных документах по учёту МПЗ предусмотрены соответствующие механизмы.

Проанализировав нормы пунктов 16 - 22 ПБУ 5/01, 203 – 207 Методических указаний по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов, утверждённых Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, описания счётов 43 «Готовая продукция» и 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в Инструкции по применению Плана счётов, можно сделать такие выводы.

Во-первых, в учётной политике должен быть указан один из двух способов отражения стоимости остатков ГП в бухгалтерском балансе и на счёте 43:

1) по фактической производственной себестоимости (без использования счёта 40). Поскольку после выхода ГП из процесса производства любые операции с ней (поступление на склад, реализация покупателю, списание в производство и т.д.) должны отражаться сразу не только в количественном, но и в стоимостном выражении, то организация должна применять учётные цены, если планирует реализацию ГП до определения её фактической себестоимости. Применение учётных цен можно не закладывать в приказ об учётной политике только в том случае, если на момент выпуска готовой продукции организация будет иметь все данные для расчёта фактической производственной себестоимости. Для разных видов ГП, по нашему мнению, организация может применять разные типы учётных цен (это могут быть «фактическая производственная себестоимость», «нормативная себестоимость», «договорные цены» и другие виды цен). В конце месяца определяется фактическая себестоимость и её отклонение от учётной цены. Учётные цены отражаются на одном субсчёте к счёту 43, а отклонения - на другом. Сальдо же счёта 43 (при первом способе) показывает остаток готовой продукции по фактической производственной себестоимости.

2) по нормативной (плановой) себестоимости (с использованием счёта 40). При этом (втором) способе по дебету счёта 43 отражается только нормативная себестоимость, которая сопоставляется с фактической себестоимостью, собираемой по дебету счёта 40. При этом все отклонения фактической себестоимости от нормативной отражаются на счёте 40, который в конце месяца закрывается (на счёт 90) и поэтому в балансе не проявляется.

Во-вторых, предусмотренные п. 16 ПБУ 5/01 методы (способы) оценки стоимости МПЗ при их выбытии (по стоимости единицы, по средней, ФИФО), в отношении ГП должны применяться во всех случаях, кроме случаев использования учётных цен на ГП. В случаях использования учётных цен применяется способ списания «по себестоимости каждой единицы», а также предусмотренный Инструкцией по применению Плана счётов специальный алгоритм определения сумм отклонений учётных цен от «факта», приходящихся на реализованную ГП и на ее нереализованный остаток в конце месяца.

В-третьих, в учётной политике организации должен быть определён способ отражения ГП в балансе и на счёте 43. Если выбран первый способ (без счёта 40), то должно быть определено применение организацией учётных цен в аналитическом учёте (применяет – не применяет; какие применяет (фактическая, нормативная себестоимость, договорная цена, другая цена, их сочетание); как они рассчитываются). Если выбран второй способ (со счётом 40), то должен быть определен порядок расчёта нормативной себестоимости. Если выбран первый способ без учётных цен или второй способ, то должен быть выбран метод оценки стоимости при списании ГП (по стоимости единицы, по средней, ФИФО).

Отражаем в учёте

С учётом вышеизложенного, предположим, что согласно учётной политике организация применяет:

1) вариант списания общехозяйственных расходов со счёта 26 – в полной сумме без распределения в конце месяца на счёт 90;

2) способ отражения ГП без применения счёта 40;

3) учёт по фактической себестоимости без применения учётных цен (организация полагает, что фактическая себестоимость ГП всегда будет формироваться до момента окончательного выпуска).

Также предположим, что под прочими расходами в вопросе понимаются все производственные расходы, связанные с изготовлением штамповок (включая оплату труда рабочих, амортизацию, стоимость электроэнергии и расходных материалов и т.д.), при этом общепроизводственных расходов (счёт 25) и расходов на продажу (счёт 44) у организации просто нет.

При таких допущениях система проводок будет выглядеть так:

Дебет 10 - Кредит 60

– 1000 000 руб. – принято к учёту (оприходовано) сырьё (2 т металлопроката) (основание – накладная (акт), договор);

Дебет 19 - Кредит 60

– 180 000 руб. – учтён НДС, предъявленный поставщиком (счёт-фактура, договор);

Дебет 68 - Кредит 19

– 180 000 руб. – сумма НДС принята к вычету (счёт-фактура, запись в книге покупок) (обратите внимание, что момент возникновения права на вычет в настоящее время не зависит от момента оплаты поставщику);

Дебет 51 - Кредит 62-Авансы

– 1 062 000 руб. – получен аванс от покупателя ещё не изготовленных штамповок втулки (платёжное поручение, выписка банка);

Дебет 76-НДС - Кредит 68

– 162 000 руб. (1 062 000 руб. х 18% : 1,18) – исчислен по расчётной ставке НДС с полученного аванса (изготовлен счёт-фактура на предоплату и передан покупателю). Отметим, что вопрос о необходимости начисления НДС с аванса в ситуации, когда он осуществлён в том же налоговом периоде, что и отгрузка, является спорным;

Дебет 60 - Кредит 51

– 1180 000 руб. – произведена оплата поставщику (платёжное поручение, выписка банка);

Дебет 20 - Кредит 10

– 1000 000 руб. – отражён фактический расход металлопроката на производство (лимитно-заборная карта, карточка учёта материалов);

Дебет 20 - Кредит 70, 69, 60, 02 и т.д.

– 100 000 руб. – отражены «прочие» расходы на производство штамповок;

Дебет 43 - Кредит 20

– 1 100 000 руб. – отражено оприходование на склад готовой продукции (30 000 штамповок) по фактической себестоимости (накладная на передачу готовой продукции в места хранения – форма № МХ-18). При этом в аналитическом учёте отражается количество (30 000 шт.). Себестоимость единицы лучше отражать в аналитике арифметическим выражением (1 100 000 руб. : 30 000 шт.), не рассчитывая его. В противном случае, если производить операции с округлённой величиной себестоимости единицы 36,67 руб., возникнет разница 100 руб.;

Дебет 62 - Кредит 90

- 1 062 000 руб. – отражена выручка от реализации 20 000 шт. штамповок готовой продукции, сформирована дебиторская задолженность покупателя;

Дебет 90 - Кредит 43

– 733 333, 33 руб. (1 100 000 руб. : 30 000 шт. х 20 000 шт.) – списана в расходы фактическая себестоимость реализованной готовой продукции;

Дебет 90-3 - Кредит 68

– 162 000 руб. – начислен НДС с реализации;

Дебет 68 - Кредит 76-НДС

– 162 000 руб. – принят к вычету НДС с предоплаты;

Дебет 62-Авансы - Кредит 62

- 1 062 000 руб. – сумма предоплаты зачтена в счёт оплаты за реализованную продукцию.

Финансовый результат от продаж определяется в конце месяца сразу в отношении всех продаж продукции (товаров, работ, услуг). Он заключительными оборотами месяца списывается с субсчёта 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» на счёт 99 «Прибыли и убытки» (в результате счёт 90 «Продажи» сальдо на отчётную дату не имеет).

Если предположить, что других продаж в месяце не было, а сумма общехозяйственных расходов за месяц составила 80 000 руб., то проводки в конце месяца будут такие:

Дебет 90-2 - Кредит 26

– 80 000 руб. – списаны общехозяйственные расходы месяца;

Дебет 90-9 - Кредит 99

– 86 666,67 руб. (1 062 000 руб. – 733 333, 33 руб. – 162 000 руб. – 80 000 руб.) – отражён финансовый результат от продаж за месяц.

Напомним, что по окончании отчётного года все субсчёта, открытые к счёту 90 (кроме субсчёта 90-9), закрываются внутренними записями на субсчёт 90-9.