На сегодняшний день Минфин России придерживается позиции, согласно которой в целях применения нулевой ставки к получаемым дивидендам у присоединившей организации срок владения долей начинает исчисляться с момента прекращения деятельности присоединенной организации. Отметим, что ранее финансисты считали иначе. Расскажем подробнее.
Общие правила
К доходам в виде дивидендов, полученных российскими компаниями, применяется ставка налога на прибыль 13% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). Однако если получающая дивиденды организация на день принятия решения об их выплате непрерывно владела в течение не менее чем 365 календарных дней не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, при выплате ей дивидендов применяется нулевая ставка по налогу на прибыль (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Налог с дивидендов рассчитывает, удерживает и перечисляет в бюджет выплачивающая дивиденды организация, которая признается налоговым агентом (п. 1 ст. 24, п. 3 ст. 275 НК РФ). Она определяет сумму налога отдельно по каждому получателю применительно к каждой выплате дивидендов по налоговым ставкам, предусмотренным Кодексом (п. 4 ст. 275 НК РФ). Так как неудержание и (или) неперечисление налоговым агентом в установленный срок сумм налога влечет штраф в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (ст. 123 НК РФ), выплачивающей дивиденды компании важно знать, может ли она применить нулевую ставку или нет.
Правопреемство при присоединении
При реорганизации в форме присоединения к присоединившей компании переходят все права и обязанности присоединенной организации в соответствии с передаточным актом (п. 2 ст. 58 ГК РФ). Это касается и права на дивиденды.
Возникает вопрос: можно ли для целей применения нулевой ставки по таким «унаследованным» дивидендам учитывать период, в течение которого долей владела присоединенная компания? Или срок владения должен отсчитываться заново, с момента реорганизации?
Согласно разъяснениям, данным в п. 15 постановления Пленума Верховного суда РФ № 10, Пленума ВАС РФ № 22 от 29.04.2010 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав», срок владения не прерывается, если новый владелец является правопреемником предыдущего владельца. Получается, что в срок владения компанией-правопреемником долей в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации должен включаться срок владения долей присоединенной компанией.
Точка зрения финансистов
Вышеприведенной позиции до последнего времени придерживался Минфин России. Так, в письме от 07.04.2014 № 03-03-06/1/15514 он указал, что при определении 365-дневного периода владения вкладом (долей) для целей применения налоговой ставки 0%, предусмотренной подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, учитывается период владения вкладом (долей) присоединенной организацией. Аналогичная точка зрения содержится и в письме Минфина России от 13.01.2014 № 03-03-10/379 (доведено до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 07.02.2014 № ГД-4-3/2006).
Однако в письме от 28.09.2018 № 03-03-06/1/69798 специалисты финансового ведомства по аналогичному вопросу пришли к другому выводу.
Они отметили, что согласно п. 4 ст. 57 ГК РФ при реорганизации компании в форме присоединения к ней другой компании первая из них считается реорганизованной с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенной компании. Следовательно, в случае реорганизации в форме присоединения одной организации к другой право собственности на имущество присоединенной организации возникает у присоединившей организации на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. И таким образом, в целях применения нулевой ставки к получаемым дивидендам у присоединившей российской организации срок владения долей начинает исчисляться с момента прекращения деятельности присоединенной российской организации.
Обратите внимание, аналогичное мнение финансисты высказывали в письме от 23.01.2012 № 03-03-06/1/28. В нем они говорили, что, поскольку в результате реорганизации в форме присоединения право собственности на долю правопреемник получает после завершения реорганизации, при выплате ему дивидендов нулевая ставка может применяться только по истечении 365 дней непрерывного владения долей.
Итак, специалисты финансового ведомства вновь вернулись к своей старой позиции. И поскольку судебная практика по данному вопросу не сформировалась, при выплате дивидендов лучше не рисковать и применять нулевую ставку, только когда после реорганизации в форме преобразования пройдет 365 дней и более.