Действительно, вы оказались в достаточно сложной ситуации. С одной стороны каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным документом (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее — Закон № 402-ФЗ). Данные первичных документов подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета (ст. 10 Закона № 402-ФЗ). Получается, раз нет первичных документов, то бухгалтер не может отразить хозяйственную операцию по получению товаров.
Но с другой стороны, если право собственности на товары перешло к вашей организации, то этот факт необходимо отразить в бухгалтерском учете. В Гражданском кодексе сказано, что переход права собственности на вещь происходит в момент ее передачи по договору (ст. 223 ГК РФ). Конечно при условии, что иное не установлено условиями сделки.
При этом передачей признают вручение вещи покупателю, а также ее сдача транспортной организации для отправки клиенту или в организацию связи для пересылки (ст. 224 ГК РФ). Таким образом, если организация получила товарно-материальные ценности (далее — ТМЦ) и условиями договора не предусмотрен особый порядок перехода права собственности, то имущество становится собственностью компании и должно быть отражено на балансе. Вот здесь и встает вопрос: а как быть в случае, когда сопроводительные документы по ТМЦ отсутствуют?
В рассматриваемой ситуации бухгалтер сталкивается с неотфактурованной поставкой. Это поставки материальных запасов, поступившие в организацию без расчетных документов (п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, далее — Методические указания).
Обратите внимание, если документы на ТМЦ получены в том же месяце, в котором была осуществлена поставка или же в следующем месяце, но до даты составления соответствующих бухгалтерских регистров, то активы можно оприходовать в обычном порядке (п. 38 Методических указаний).
Если же в указанный промежуток времени документы от поставщика так и не получены, то бухгалтер должен поступить следующим образом.
Сначала необходимо оприходовать такую поставку на склад. Для этого можно использовать акт по форме № ТОРГ-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132. Второй экземпляр акта нужно направить поставщику (п. 37 Методических указаний).
Обратите внимание, с этого года организация не обязана использовать унифицированные формы первичных учетных документов. Формы первичных документов организация разрабатывает самостоятельно и утверждает их в соответствующем приказе руководителя. На наш взгляд, удобнее при разработке форм первичных документов взять за основу унифицированные формы учетных документов.
Следующий вопрос, который необходимо решить бухгалтеру: по какой цене учитывать товары? Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к п. 39 Методических указаний. В нем сказано, что если компания ведет учет материальных запасов в учетных ценах, то они и применяются в случае оприходования неотфактурованных поставок. В противном случае берутся рыночные цены.
На наш взгляд, в последнем случае организация для отражения неотфактурованных поставок может взять договорные цены. Ведь пока не доказано обратное, предполагается, что цена, указанная в договоре, соответствует рыночной. Кроме того, использовать договорные цены по неотфактурованным поставкам позволяет План счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н. В комментариях к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» сказано, что стоимость неотфактурованных поставок должна определяться исходя из цены и условий, предусмотренных в договоре.
Пример 1
Магазин заключил договор на поставку товаров. По условиям договора право собственности на товар переходит в момент получения покупателем товаров. В марте 2013 г. на склад магазина поступила партия товара без сопроводительных документов.
В договоре цена не указана, поэтому бухгалтер оприходовал товар по ценам приобретения аналогичных товаров в прошлом месяце. Стоимость ТМЦ составила 700 000 руб. (без НДС). Учетной политикой предусмотрено, что учет товаров ведется без использования счетов 15 и 16.
Документы от поставщика поступили только в апреле 2013 г. Поэтому в марте 2013 г. бухгалтер учел товары как неотфактурованную поставку. В бухгалтерском учете сделаны следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60, субсчет «Неотфактурованная поставка»
— 700 000 руб. — оприходованы товары, полученные без сопроводительных документов.
При получении первичных документов от поставщика бухгалтер должен внести исправления в бухгалтерский учет. Как следует из вопроса, организация не использовала товары в своей деятельности из-за отсутствия первичных документов. Поэтому в этом случае бухгалтеру достаточно откорректировать стоимость товаров в бухгалтерском учете (п. 40 Методических указаний).
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что при получении в апреле 2013 г. документов на поставку товаров оказалось, что их стоимость отличается от той цены, по которой бухгалтер учел неотфактурованную поставку. По товарной накладной цена товаров составила 850 000 руб. (без НДС).
В связи с этим бухгалтер сделал следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60, субсчет «Расчеты с поставщиками»
— 150 000 руб. — увеличена стоимость товаров;
Дебет 60, субсчет «Неотфактурованная поставка» Кредит 60, субсчет «Расчеты с поставщиками»
— 700 000 руб. — отражена задолженность перед поставщиком.
На практике некоторые бухгалтеры предпочитают вносить исправления с помощью сторнировочных записей. На наш взгляд, оба варианта правильные, а бухгалтер пользуется тем, который ему удобнее.