Аэропортовые сборы — это составная часть расходов перевозчика, формирующих стоимость перевозки. Вычленять их из стоимости билета и облагать налогами отдельно инспекция не имеет права. Такой вердикт вынес ВАС РФ в постановлении от 17.11.2009 № 6624/09 по делу британской компании «Бритиш Эруэйз Плс».
Компания «Бритиш Эруэйз Плс», действующая в России через постоянное представительство, оказывает услуги по перевозке пассажиров, багажа, почты и грузов с выдачей определенных документов (билетов, багажных квитанций, авианакладных и т.д.) на свои авиарейсы и получает плату от пассажиров и грузоотправителей. Авиарейсы осуществляются на основании договоров перевозки, заключение которых подтверждается билетами, реализованными через представительство авиакомпании в Москве.
Доход от реализации услуг, связанных с эксплуатацией воздушных судов, полученный британской компанией через постоянное представительство в России, не облагается налогом на прибыль в нашей стране. Основание — ст. 8 Конвенции от 15.02.94 между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества.
Но налоговики квалифицировали часть доходов компании как самостоятельные и не связанные с авиаперевозками и попытались обложить их налогами.
Проверка
Межрайонная инспекция ФНС России № 47 по г. Москве провела выездную налоговую проверку авиакомпании за 2004—2006 гг. и обязала ее уплатить, в частности, почти полмиллиона рублей налога на прибыль, а также пени и штрафы.
По мнению инспекции, помимо доходов, не облагаемых на основании Конвенции, авиакомпания получила доход в виде разницы между суммой аэропортовых сборов за обслуживание воздушных судов, полученной с пассажиров в составе стоимости билетов, и суммой названных сборов, фактически уплаченных авиакомпанией аэропорту (обслуживающей компании — ЗАО «Ист Лайн Хэндлинг»). Здесь нужно пояснить, что в авиабилетах суммы сбора указываются отдельно от тарифа за перевозку и уплачиваются пассажирами при приобретении билетов. Разница, выявленная инспекцией, обусловлена тем, что стоимость авиабилетов и размер аэропортовых сборов установлены в долларах США, а при продаже билетов их стоимость в рублях определяется по курсу, установленному Международной ассоциацией воздушного транспорта (ИАТА) для участников ассоциации, выполняющих регулярные коммерческие рейсы. Но в расчетах с обслуживающей компанией авиаперевозчик для пересчета стоимости использовал курс Банка России.
На образовавшуюся курсовую разницу (так ее квалифицировали инспекторы, а затем и суды трех инстанций) — 232030,91 руб. за 2004 г. и 1805025,78 руб. за 2006 г. и был начислен налог на прибыль.
Авиакомпания обратилась в арбитражный суд. Первые две инстанции поддержали налоговиков. Кассационный суд частично отменил решения нижестоящих инстанций, вернув дело в отмененной части на новое рассмотрение, в остальном оставил судебные акты без изменения.
Противоречивая практика
Рассматривая дело компании «Бритиш Эруэйз Плс», суды трех инстанций отклонили ссылку ст. 8 Конвенции, освобождающую авиакомпанию от уплаты налога на прибыль в РФ. Аргумент: вмененная инспекцией прибыль не является платой за услуги по перевозке, это полученная от пассажиров компенсация расходов на возмещение аэропортовых сборов, которые авиакомпания обязана уплачивать в силу характера своей деятельности (постановление ФАС Московского округа от 16.02.2009 № КА-А40/156-09, председательствующий — судья А.В. Жуков, судьи Т.А. Егорова, О.И. Русакова).
Как отметил ВАС РФ в Определении от 21.09.2009 № ВАС-6624/09 о передаче дела в надзорную инстанцию, в пределах одного федерального округа сложилась различная практика применения международных соглашений РФ об избежании двойного налогообложения в отношении иностранных организаций, получающих прибыль в РФ от эксплуатации воздушных судов в международных перевозках.
Действительно, по делу другого международного авиаперевозчика — компании «Эмирейтс Эйрлайн» тот же ФАС Московского округа месяцем позже принял положительное решение в рамках аналогичного спора (постановление от 26.03.2009 № КА-А40/2285-09 по делу № А40-35829/08-33-123, председательствующий — судья Н.В. Буянова, судьи С.В. Алексеев и О.И. Русакова). Судьи пришли к выводу, что оплата сборов связана с эксплуатацией воздушного судна и деятельностью авиакомпании и не является посредничеством между пассажиром и аэропортом, а налоговый орган в своих расчетах исходил из ошибочных данных. Кроме того, установить возникновение прибыли либо убытка из-за разницы курсов валют, применяемой международной системой бронирования при продаже билета и последующей оплате аэропортовых сборов, невозможно. Со ссылкой на положения ст. 14 Межправительственного соглашения, заключенного Правительством СССР и Правительством ОАЭ 29 июня 1987 г., арбитры заключили, что положительная либо отрицательная курсовая разница от оплаченных аэропортовых сборов является одной из составляющих финансового результата авиакомпании от эксплуатации договорных линий и не подлежит налогообложению.
Примечательно, что в обоих разбирательствах фигурировала одна и та же налоговая инспекция (МИ ФНС России № 47), одна и та же обслуживающая компания (ЗАО «Ист Лайн Хэндлинг»), а в кассации дело рассматривалось с участием одного и того же судьи — О.И. Русаковой.
Выводы ВАС РФ
Передавая дело на рассмотрение в Президиум ВАС РФ, коллегия судей отметила в Определении от 21.09.2009 № ВАС-6624/09, что взимание аэропортовых сборов за посадку самолетов в различных аэропортах мира обусловлено расходами аэропортов и считается общепринятой мировой практикой. В России аэропортовые сборы за обслуживание воздушных судов иностранных авиационных предприятий взимаются с названных лиц в соответствии со ст. 64 Воздушного кодекса РФ и приказом Федеральной службы воздушного транспорта от 15.05.2000 № 125. Обслуживание воздушных судов иностранных авиапредприятий в российских аэропортах невозможно без уплаты таких сборов.
Согласно ст. 247 и п. 1 ст. 307 НК РФ для инофирм, действующих в РФ через постоянные представительства, прибылью признаются полученные через эти представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ. Объектом налогообложения для названных инофирм признается полученный ими в результате осуществления деятельности на территории РФ через постоянное представительство доход, уменьшенный на величину произведенных этим представительством расходов.
Высшие арбитры также переквалифицировали доход, вмененный налогоплательщику инспекцией: сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствующая фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях, — не курсовая, а суммовая разница.
Полученные иностранной компанией денежные средства от продажи билетов, включая сумму сборов, — это доходы перевозчика (авиакомпании). Сборы — составная часть стоимости билета, подчеркнули высшие арбитры.
Разница между суммой полученных от пассажиров денежных средств в виде сборов и суммой сборов, уплаченных обслуживающим компаниям, — часть прибыли от реализации билетов. Доход авиакомпании в виде тарифа за перевозку инспекция налогом на прибыль не облагала. Такие же последствия, по мнению судей ВАС РФ, должны возникать в отношении упомянутой разницы как составной части прибыли от эксплуатации воздушного судна. Вычленение из стоимости билета части указанных в нем сумм некорректно, для такой операции нет экономических и юридических предпосылок.
Иных доходов, не связанных с перевозкой пассажиров и грузов в международном сообщении, авиакомпания не получала. Авиабилет и багажная квитанция удостоверяют заключение договора перевозки в воздушном сообщении. Поэтому возникшая суммовая разница между суммой сборов, полученных от пассажиров и уплаченных обслуживающим компаниям, связана с услугами по перевозке, оказанными авиакомпанией в связи с эксплуатацией воздушных судов в РФ в международных перевозках.
Таким образом, аэропортовые сборы — это составная часть расходов перевозчика, формирующих стоимость перевозки. Они включаются в стоимость авиабилетов, выручка от продажи которых признается доходом авиакомпании и не облагается налогом на прибыль в РФ в силу ст. 8 Конвенции. Эта статья, в частности, гласит, что прибыль, полученная лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве (в данном случае в Великобритании) от эксплуатации воздушных судов в международных перевозках, подлежит налогообложению только в этом государстве (Великобритании).
Арбитры подчеркнули, что названная норма определила государство, в котором происходит обложение налогом на прибыль резидентов этого государства, в отношении всей прибыли от эксплуатации воздушных судов в международных перевозках, а не составных частей, участвующих в формировании прибыли.