1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1077

Новшества в порядке проведения налоговых проверок

Новое в законодательстве

Более 150 изменений и дополнений внесено в отдельные статьи Налогового кодекса РФ Законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».

Ряд статей законодатель и вовсе изложил в новой редакции.

Рассмотрим, каких норм НК РФ коснулись изменения.

 

Проведение налоговых проверок

 

Статья 87. Налоговые проверки

 

Отличия новой редакции от прежней можно свести к двум элементам:

1) исключены нормы, которые продублированы в других статьях главы 14 части первой НК РФ (ограничение по периодам, которые может охватывать проверка, установление оснований для истребования документов и т. п.);

2) определена цель налоговых проверок — контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Она, конечно, сформулирована слишком обще, неконкретно. Тем не менее на практике это может означать, что налоговые органы при проведении проверок не могут выходить за рамки налоговых отношений.

Статья 88. Камеральная налоговая проверка

Эта статья также изложена в новой редакции.

По сравнению с предыдущей редакцией права налогоплательщика несколько расширились за счет предоставления ему возможности:

— представлять в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах (в течение пяти дней после получения требования налогового органа);

— дополнительно представлять в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Налоговым же органам вменено в обязанность рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы.

Пунктом 7 ст. 88 НК РФ (в новой редакции) введен прямой запрет для налоговых органов истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если это прямо не предусмотрено ст. 88 или другими статьями НК РФ не установлено, что такие документы должны представляться вместе с налоговой декларацией. Вместе с тем в п. 8 ст. 88 НК РФ уточнено, что при проведении налоговых проверок по НДС налоговые органы имеют право истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. Прежде всего имеются в виду документы, оформление которых предусмотре-но нормами ст. 165 НК РФ (для организаций-экспортеров).

Аналогичное уточнение сделано в п. 9 ст. 88 НК РФ в отношении документов, которые могут быть истребованы при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов.

 

Статья 89. Выездная налоговая проверка

 

Основными отличиями новой редакции от прежней являются следующие.

Пунктом 1 ст. 89 НК РФ допускается возможность проведения выездных налоговых проверок и по месту нахождения налогового органа — в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить соответствующее помещение. Подчеркнем, что речь идет только о невозможности предоставления помещения, а не обеспечения условий проведения проверки, что могло бы трактоваться весьма широко.

Полномочия налоговых органов по принятию решения о проведении выездной налоговой проверки дифференцированы в зависимости от того, к какой категории относится налогоплательщик. В общем случае решение принимается налоговым органом по месту нахождения организации (или обособленного подразделения — если принимается решение о проведении самостоятельной проверки филиала или представительства). Если же налогоплательщик относится к категории крупнейших, решение о проведении проверки принимается тем налоговым органом, в котором этот налогоплательщик зарегистрирован.

Пунктом 3 ст. 89 НК РФ (в новой редакции) установлено, что выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. Из этого следует, что одновременное проведение проверок по нескольким налогам не может расцениваться как проведение нескольких налоговых проверок. С одной стороны, это означает, что при определении количества проверок (в течение года) такие проверки оцениваются как одна, и, следовательно, ограничения по числу выездных проверок в данном случае не применяются. С другой стороны, предельный срок продолжительности проверки по нескольким налогам в описанной ситуации не может увеличиваться (кратно числу проверяемых налогов).

Пунктом 5 ст. 89 НК РФ установлен запрет на проведение более двух выездных проверок в течение календарного года в отношении одного налогоплательщика. Однако руководитель ФНС может принять решение о проведении проверок и в большем количестве. Аналогичное ограничение установлено п. 7 ст. 89 НК РФ в отношении количества самостоятельных проверок филиалов и представительств. При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

Пунктом 6 ст. 89 НК РФ фактически увеличен максимальный срок проведения выездной налоговой проверки. Если ранее общий срок (два месяца) мог быть продлен до трех месяцев в исключительных случаях, то теперь в исключительных случаях срок может быть продлен до шести месяцев, а до четырех месяцев и при отсутствии исключительных обстоятельств. Заметим, при этом оговорено: «...основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов». То есть до принятия ФНС соответствующего нормативного акта продление срока до четырех месяцев является неправомерным. Впрочем, за время, оставшееся до вступления изменений в силу (01.01.2007), соответствующий документ скорее всего будет принят. Установлена и предельная продолжительность самостоятельных проверок филиалов и представительств налогоплательщика — не более одного месяца.

Пунктом 8 ст. 89 НК РФ разрешен вопрос о порядке определения продолжительности выездной проверки — со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. Какие-либо исключения из этого правила не предусмотрены. То есть налоговые органы не могут более настаивать на том, что срок проверки должен исчисляться с момента фактического начала работы.

Вместе с тем п. 9 ст. 89 руководителю налогового органа или его заместителю предоставлено право приостанавливать проведение выездной налоговой проверки. Но перечень оснований для этого является исчерпывающим:

— истребование документов и информации у контрагентов проверяемого лица (допускается только один раз за проверку — по каждому лицу, у которого истребуются документы);

— получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;

— проведение экспертиз;

— перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

В общем случае проведение проверки может быть приостановлено не более чем на шесть месяцев, кроме случая, когда информация ожидается от иностранных государственных органов (девять месяцев). Таким образом, с учетом продления срока проверки в исключительных случаях общий срок налоговой проверки может достигать пятнадцати месяцев.

 

ВНИМАНИЕ!

 

На период приостановления проверки налоговые органы обязаны вернуть налогоплательщику все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки. Кроме того, все действия налогового органа на территории налогоплательщика в этот период должны быть также приостановлены.

 

Пунктом 10 ст. 89 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, когда может назначаться и проводиться повторная налоговая проверка:

— по решению вышестоящего налогового органа — в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

— налоговым органом, проводившим проверку, — если налогоплательщик представил декларацию, в которой указана сумма налога в размере меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Нужно обратить внимание и на такую новую норму: если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа. Правда, п. 12 ст. 7 Закона № 137-ФЗ оговаривает, что эта норма применяется к правоотношениям, возникающим в связи с проведением повторной выездной налоговой проверки, в случае если решение о проведении первоначальной выездной налоговой проверки было принято после 1 января 2007 года. То есть в течение 2006 года налоговые санкции могут применяться и по тем правонарушениям, которые не были выявлены тем же органом при проведении основной (первой) налоговой проверки.

Еще одним важным требованием, ограничивающим действия налогового органа, является фактический запрет на внос подлинников документов с территории налогоплательщика — в соответствии с п. 12 ст. 89 НК РФ ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика. Разумеется, это не распространяется на случаи проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также на случаи, когда осуществляется выемка документов.

Пунктом 17 ст. 89 НК РФ действие норм статьи распространено на случаи проведения выездных налоговых проверок плательщиков сборов и налоговых агентов.

 

Статья 93. Истребование документов при проведенииналоговой проверки

 

Права налогоплательщика новой редакцией статьи несколько расширены, а полномочия налоговых органов, участвующих в проверке, существенно ограничены.

В частности, вдвое увеличен срок, в течение которого должны быть представлены истребуемые документы, — с пяти до десяти дней. Кроме того, налогоплательщику, который не смог уложиться в указанный срок, предоставлено право письменно уведомить проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы. Правда, сделать это нужно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов.

Окончательное решение о продлении сроков принимает руководитель (заместитель руководителя) налогового органа — в течение двух дней со дня получения уведомления. При этом руководитель или заместитель налогового органа может и отказать в продлении сроков. Последствия непринятия того или иного решения в течение двухдневного срока новая редакция ст. 93 НК РФ не уточняет. Исходя из практики трактовки налоговыми органами недостаточно четких законодательных норм можно предположить, что в этом случае непринятие решения будет расцениваться как отказ в продлении сроков со всеми вытекающими последствиями (применение норм ст. 126 НК РФ и т. п.).

Отдельными нормами ст. 93 НК РФ налоговым органам прямо запрещено:

1) требовать нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), но с оговоркой: если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Требование подлинников документов прямо не запрещено, однако в текст п. 2 ст. 93 НК РФ включена норма, в соответствии с которой налоговый орган вправе только ознакомиться с подлинниками документов. Фактически это означает, что подлинные документы могут быть изъяты в форме выемки (но не истребованы) при наличии соответствующих оснований и при соблюдении установленной процедуры;

2) требовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок этого проверяемого лица.

Данный запрет также не безусловен. Отдельно оговорено, что указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.  Кроме того, п. 15 ст. 7 Закона № 137-ФЗ оговорено, что данное ограничение применяется в отношении документов, представляемых в налоговые органы после 1 января 2010 года.

 

Статья 93.1. Истребование документов (информации)о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках

 

Этой новой статьей налоговым органам предоставлено право истребовать документы или информацию о налогоплательщике либо информацию о конкретных сделках. Речь идет о ситуациях, когда истребуется информация о том налогоплательщике, в отношении которого в данный момент проверка не проводится, но результаты его деятельности влияют на размер налоговой базы (или проведение налоговых расчетов) налогоплательщика, у которого проводится налоговая проверка. Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Условиями для реализации налоговыми органами прав, закрепленных в ст. 93.1 НК РФ являются: наличие оснований (обоснованная необходимость получения информации) и соблюдение определенной процедуры.

Статьей 93.1 НК РФ установлена следующая схема истребования указанной информации (документов) (см. схему 1).

 

Статья 94. Выемка документов и предметов

 

Статья дополнена п. 8, нормы которого предоставляют налоговым органам право осуществлять выемку подлинников документов. Но это может быть сделано только в случае, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.

 

Статья 100. Оформление результатов налоговой проверки

 

Отличиями норм новой редакции от прежней являются следующие:

1) установлена обязанность налоговых органов составлять акт по результатам камеральной (а не только выездной) налоговой проверки.

При этом уточнено, что акт составляется только в случае, если в ходе проверки были выявлены нарушения налогового законодательства. Срок составления акта — 10 дней (для сравнения: по результатам выездной налоговой проверки на составление акта отведено два месяца);

2) в п. 3 ст. 100 НК РФ установлен перечень информации, которая должна быть обязательно указана в акте проверки.

Ранее аналогичная норма содержалась в п. 2 ст. 100 НК РФ. Фактически установлена структура акта, которой налоговые органы должны придерживаться при проведении мероприятий налогового контроля. Практическое значение данного уточнения для налогоплательщиков состоит в возможности обжалования решения налогового органа по формальным признакам — несоблюдение требований по содержанию или структуре акта проверки;

3) пункт 5 ст. 100 НК РФ дополнен нормой, регулирующей последовательность действий налоговых органов в случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка (или его представитель), уклоняется от получения акта налоговой проверки (ранее соответствующие нормы содержались в п. 4).

Этот факт отражается в акте налоговой проверки, а сам акт направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица;

4) по непонятным нам причинам исключена норма, которая ранее содержалась в п. 6 ст. 100 НК РФ и обязывала руководителя налогового органа в течение 14 дней рассмотреть акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

Статья 100.1. Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях

В этой новой статье имеются в виду нарушения, выявленные в ходе налоговых проверок. Нормы статьи являются исключительно отсылочными — к другим статьям части первой НК РФ.

 

ВНИМАНИЕ!

 

Изменения, внесенные в НК РФ Законом № 137-ФЗ, вступают в силу с 1 января 2007 года. Пунктами 13 и 14 ст. 7 Закона № 137-ФЗ специально уточнено, что:

— налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, начавшиеся после 31.12.2006, проводятся в порядке, установленном нормами части первой НК РФ в новой редакции;

— налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 01.01.2007, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Закона № 137-ФЗ, но оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется по новым правилам.

 

Порядок реализации и обжалования решений налоговых органов

 

Изменения порядка вынесения решения по материалам налоговых проверок, их реализации и обжалования также претерпели существенные изменения, которые прежде всего коснулись процедуры и порядка совершения соответствующих действий.

 

Статья 101. Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки

 

Изменено название статьи, прежде оно звучало так: «Производство по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом (вынесение решения по результатам рассмотрения материалов проверки)».

Изменения коснулись следующих элементов:

1. Допускается ситуация, при которой материалы налоговой проверки не могут рассматриваться в отсутствии лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, — даже при условии, что это лицо было надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов. Материалы не будут рассматриваться в отсутствие налогоплательщика, если руководителем налогового органа или его заместителем участие проверяемого лица признается обязательным.

2. Несколько расширены обязанности должностного лица, проводящего рассмотрение материалов.

Пунктом 3 ст. 101 НК РФ установлен перечень обязательных действий, которые руководитель налогового органа (или его заместитель) обязан произвести перед рассмотрением материалов. Должностное лицо налогового органа обязано:

— объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

— установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении.

В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

— в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

— разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

— вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

3. В связи с предоставлением налогоплательщику права представлять пояснения и возражения по материалам проверок (изменения, внесенные в ст. 88 и 89 НК РФ) в обязанности должностного лица, проводящего рассмотрение материалов проверок, дополнительно включена обязанность рассматривать представленные материалы.

4. Определен конкретный перечень действий должностных лиц, проводящих проверку, которые они должны произвести:

— установить, было ли совершено налоговое правонарушение тем лицом, которое проверялось;

— имеется ли в выявленных нарушениях состав налогового правонарушения;

— установить основания для применения налоговых санкций;

— выявить смягчающие и отягчающие обстоятельства.

5. Как можно заключить из текста п. 7 ст. 101 НК РФ в новой редакции (ранее соответствующие нормы содержались в п. 2), руководитель налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки более не может вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля – только о привлечении налогоплательщика к ответственности или об отказе в привлечении. Возможно, это одно из самых значимых изменений, внесенных Законом № 137-ФЗ в часть первую НК РФ, так как, с одной стороны, обязывает работников налоговых органов разрешать все вопросы в рамках налоговых проверок, а с другой — фактически запрещает проведение дополнительных мероприятий по отысканию оснований для применения налоговых санкций.

6. Установлен срок, по истечении которого решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу, — по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение (но не с момента принятия соответствующего решения). Если решение налогового органа обжалуется налогоплательщиком, оно вступает в силу уже со дня утверждения вышестоящим налоговым органом.

7. Еще одной весьма существенной новацией является детальное урегулирование вопросов принятия налоговым органом обеспечительных мер, которыми могут быть запрет на отчуждение имущества налогоплательщика и приостановление операций по счетам в банках.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества применяется последовательно в отношении следующих групп имущества:

1) недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг).

Включение данного вида активов в состав имущества, запрет на отчуждение которого реализуется в первую очередь, по нашему мнению, может быть обусловлено низкой ликвидностью объектов недвижимости, а также возможностью организации эффективного контроля за движением подобных активов;

2) транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений.

Здесь следует иметь в виду, что перечисленные виды активов относятся к одной группе. То есть запрет на отчуждение может быть применен к любому имуществу группы — независимо от того, запрещается ли отчуждение другого.

 

ПРИМЕР

 

Общий размер недоимки равен 1 млн руб., балансовая стоимость (по данными бухгалтерского учета) объектов недвижимости равна 900 тыс. руб. Стоимость транспортных средств — 300 тыс. руб., ценных бумаг — 200 тыс. руб., предметов дизайна — 50 тыс. руб.

 

В этом случае сумма, превышающая стоимость объектов недвижимости (запрет на отчуждение которых производится в первоочередном порядке), может быть обращена на любой из видов активов второй группы: например, 50 тыс. руб. — предметы дизайна, 30 тыс. руб. — ценные бумаги и 20 тыс. руб. — транспортные средства.

 

Обратите внимание на то, что налоговое законодательство не содержит определения термина «предметы дизайна». Разумеется, речь идет о дорогостоящих предметах внутреннего убранства служебных помещений. Однако отсутствие расшифровки создает предпосылки для серьезных разногласий между налоговыми органами и налогоплательщиками.

3) иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов.

Таким образом, к иному имуществу могут быть причислены объекты основных средств, не относящиеся к объектам недвижимости и транспортным средствам. Отметим, что в составе прочего имущества также учитывается дебиторская задолженность. Налоговые органы не могут запретить ее погашение (да это и не является отчуждением), но договоры уступки требования по данному основанию скорее всего могут быть запрещены;

4) готовой продукции, сырья и материалов.

Включение данного вида активов в последнюю группу объяснимо: запрет на отчуждение (продажу) готовой продукции фактически ведет к остановке предпринимательской деятельности, и следовательно, весьма вероятно, что впоследствии налоговая недоимка может быть взыскана только в рамках процедур банкротства.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог).

Таким образом, налоговые органы фактически лишены права приостанавливать операции в отношении самого ликвидного вида имущества — денежных средств. На практике, если сумма налоговых санкций превышает стоимость имущества, на отчуждение которого может быть наложен запрет, дальнейшее продолжение предпринимательской деятельности вряд ли возможно.

8. Обращаем внимание на то, что права налогоплательщика в случае наличия оснований для применения обеспечительных мер существенно расширены нормами п. 11 ст. 101 НК РФ: по просьбе лица, привлеченного к налоговой ответственности, решение о принятии обеспечительных мер может быть заменено на банковскую гарантию, залог ценных бумаг или поручительство третьих лиц.

В общем случае право принятия окончательного решения все-таки принадлежит налоговому органу. Исключение сделано для случая, когда налогоплательщик представляет гарантию банка с инвестиционным рейтингом рейтингового агентства, включенного в перечень, утверждаемый Минфином РФ. В этом случае налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в принятии гарантии и, следовательно, в применении обеспечительных мер.

9. Новыми нормами п. 14 ст. 101 НК РФ отношение законодателя к вопросу отмены решений налоговых органов в силу формальных причин существенно смягчено. Общая норма, в соответствии с которой несоблюдение должностными лицами налоговых органов установленных требований, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, сохранена. Однако уточнено, что вышестоящий орган может отменить решение нижестоящего налогового органа только в том случае, если имело место нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Такими существенными условиями являются:

— обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя;

—обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основаниями для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа, только если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

 

Статья 101.2. Порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

 

Во вновь введенной статье аккумулированы нормы, регулирующие порядок обжалования решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Схематично совокупность требований, которые должны быть соблюдены при обжаловании решений налоговых органов, можно представить в следующем виде (см. схему 2).

 

СПРАВКА

 

Статьей 140 НК РФ установлено, что по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:

— оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу без удовлетворения;

— отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;

— отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

 

В соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Однако эта норма вступает в силу только с 1 января 2009 года. До указанной даты налогоплательщик имеет право обжаловать решение налоговых органов в судебных органах, минуя апелляцию в вышестоящий налоговый орган.

Статья 101.3. Исполнение решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Практически изменения ранее действовавших норм не произошло — просто соответствующие требования аккумулированы в одной вновь введенной статье Кодекса.

Обращение соответствующего решения к исполнению возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. В случае рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в апелляционном порядке вступившее в силу соответствующее решение направляется в налоговый орган, вынесший первоначальное решение, в течение трех дней со дня вступления в силу соответствующего решения.

 

Статья 101.4. Производство по делу о предусмотренных настоящим Кодексом налоговых правонарушениях

 

Нормами этой новой статьи регулируется порядок оформления и рассмотрения акта о налоговых правонарушениях в случаях, если допущенные нарушения не подпадают под действие ст. 120 «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения», 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога» и 123 «Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов».

Нормы этой статьи практически полностью аналогичны нормам ст. 101 НК РФ, регулирующей порядок рассмотрения результатов налоговых проверок. Следует обратить внимание на п. 13 ст. 101.4 НК РФ, в котором закреплено право должностных лиц налоговых органов составлять протоколы об административных правонарушениях — при выявлении налоговым органом нарушений законодательства о налогах и сборах.

 

В заключение считаем необходимым заметить, что Законом № 137-ФЗ также уточнен порядок исчисления сроков, наконец-то урегулирован вопрос применения налоговых санкций к суммам авансовых платежей по налогам, урегулирован порядок применения на практике разъяснений Минфина РФ и т. д. Все эти вопросы заслуживают отдельного рассмотрения.