1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2759

«Обломные» нюансы

Отношение к металлолому – разное. Одни тайком выбрасывают его, после чего он попадает в руки «металлоискателей», а от них – к заготовителям. Им же сдают отжившие свой век «железяки» законопослушные и рачительные хозяйственники. Прежде чем попасть к металлургам, лом проходит порой через несколько рук. При этом он является товаром, который никто специально не производит. Законодатель попытался учесть все эти особенности в специальных нормах. Их мы и обсудим, отвечая на вопросы читателей.

 

Где взял аккумуляторы?

Организация имеет лицензию на осуществление деятельности по сбору, временному хранению, использованию, обезвреживанию, транспортировке, размещению опасных отходов. Может ли она реализовывать как лом отработанные аккумуляторы, относящиеся к таким отходам? Необходима ли организации лицензия на реализацию металлолома для получения льготы по налогу на добавленную стоимость?

Будем исходить из того, что в данном случае речь идет прежде всего об отработанных свинцовых аккумуляторах, приобретенных хозяйствующим субъектом у других лиц.

Вот что следует из Письма Министерства экономики Московской области от 08.07.2004, ответившего на вопрос о том, лицензируется ли заготовка, переработка и реализация отработанных аккумуляторных батарей со слитым электролитом. Разъяснено, что данный вид деятельности согласно федеральным нормативным правовым актам отнесен к деятельности по обращению с опасными отходами и подлежит лицензированию в соответствии с Положением о лицензировании деятельности по обращению с опасными отходами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23.05.2002 № 340.

В случае если из отработанных аккумуляторов извлекаются пластины, содержащие свинец, отнесенные к категории цветных металлов, деятельность подлежит лицензированию в соответствии с Положением о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23.07.2002 № 552.

 

СПРАВКА

В настоящее время вместо указанных в Письме документов действуют соответственно Положение о лицензировании деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, размещению опасных отходов (утверждено Постановлением Правительства РФ от 26.08.2006 № 524) и Положение о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов (утверждено Постановлением Правительства РФ от 14.12.2006 № 766).

Таким образом, реализация лома свинца отработанных аккумуляторов, приобретенных хозяйствующим субъектом у иных лиц, допустима при наличии лицензии на заготовку, переработку и реализацию лома цветных металлов.

 

Отвечая на второй вопрос, обсудим изменения, внесенные в ст. 149 НК РФ Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ (далее — Закон) и действующие с 1 января 2008 г.

До указанной даты согласно подп. 24 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежали обложению НДС (освобождались от налогообложения) на территории РФ операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов. При этом согласно п. 5 данной статьи налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров, предусмотренные п. 3 ст. 149 НК РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от обложения НДС, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого он намерен отказаться от льготы или приостановить ее использование.

Законом из п. 3 ст. 149 НК РФ исключен подп. 24. В то же время в п. 2 данной статьи введен подп. 25, устанавливающий, что не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ лома и отходов цветных металлов.

Обратим внимание на то, что налогоплательщик не вправе отказаться от льгот, предусмотренных п. 2 ст. 149 НК РФ, поскольку положения п. 5 данной статьи распространяются только на льготы, установленные п. 3 ст. 149 НК РФ. Соответственно нельзя отказаться и от льготы, предусмотренной подп. 25 п. 2 данной статьи.

Согласно Межгосударственному стандарту ГОСТ 1639-93, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 24.07.99 № 197, к лому цветных металлов относятся, в частности, свинец аккумуляторных батарей и лом неразделенных свинцовых аккумуляторных батарей.

Из подпункта 81 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» следует, что для осуществления заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов требуется лицензия.

Пунктом 6 ст. 149 НК РФ установлено, что перечисленные в данной статье операции не подлежат обложению НДС при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий.

С учетом изложенного можно сделать вывод о том, что если хозяйствующий субъект реализует свинцовый лом отработанных аккумуляторов, приобретенных у других лиц, то для получения освобождения от НДС ему необходимо иметь лицензию на заготовку, переработку и реализацию лома цветных металлов.

В том случае если хозяйствующий субъект реализует отработанные аккумуляторы, приобретенные у других лиц, не имея разрешения на осуществление такой деятельности, он должен уплачивать НДС в общем порядке. При этом результатом нарушения лицензионного законодательства может быть привлечение к административной или уголовной ответственности (ст. 14.1 КоАП РФ, ст. 171 УК РФ).

 

СПРАВКА

Согласно ч. 2 ст. 14.1 КоАП РФ осуществление предпринимательской деятельности без специального разрешения (лицензии) при обязательности таких документов влечет наложение административного штрафа:

·         на граждан в размере от 2 тыс. до 2,5 тыс. руб.;

·         на должностных лиц — от 4 тыс. до 5 тыс. руб.;

·         на юридических лиц — от 40 тыс. до 50 тыс. руб.

Помимо наложения штрафа могут быть конфискованы изготовленная продукция, орудия производства и сырье.

Из статьи 171 УК РФ, в частности, следует, что если вышеуказанное нарушение причинило крупный ущерб гражданам, организациям или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере, то виновное лицо наказывается штрафом в размере до 3 тыс. руб., или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 2 лет, либо обязательными работами на срок от 180 до 200 часов, либо арестом на срок от 4 до 6 месяцев.

 

Возникает вопрос: нужна ли лицензия на заготовку, переработку и реализацию лома цветных металлов в том случае, когда реализуются отработанные аккумуляторы, образовавшиеся в процессе собственной деятельности?

Проанализируем Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2007 № КА-А40/9861-07. Признавая решение инспекции о доначислении НДС, суд указал, в частности, следующее.

Понятие лома и отходов цветных и (или) черных металлов содержится в ст. 1 Федерального закона от 24.06.98 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления». Ими признаются пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из данных металлов, а также неисправимый брак, возникший в процессе производства таких изделий.

Пункт 6 ст. 149 отсылает к законодательству о лицензионной деятельности. С учетом указанного законодательства можно сделать вывод о том, что наличие лицензии для применения льготного налогообложения является обязательным условием в случаях, когда вид деятельности подлежит обязательному лицензированию.

То есть отсутствие лицензии не может служить препятствием для реализации права на налоговое освобождение операций по реализации товаров (работ, услуг) в случаях, когда для их осуществления не требуется наличия лицензии.

Из Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 23.07.2002 № 552, следует, что оно не распространяется на реализацию такого лома, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства.

 

СПРАВКА

Аналогичная норма содержится и в ныне действующем Положении о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома цветных металлов, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 14.12.2006 № 766.

 

Далее суд указал, что поскольку реализация лома и отходов цветных металлов, образовавшихся в процессе собственного производства, не является лицензируемым видом деятельности, то такая реализация освобождается от обложения НДС вне зависимости от наличия у хозяйствующего субъекта названной лицензии.

В данном случае речь не шла именно об отработанных аккумуляторах. В то же время суд применил законодательство об отходах производства и потребления, которое распространяется и на указанные аккумуляторы. Поэтому выводы, содержащиеся в обсуждаемом Постановлении, применимы и в нашем случае.

Таким образом, реализация хозяйствующим субъектом отработанных свинцовых аккумуляторов, образовавшихся в процессе собственной деятельности, освобождается от обложения НДС вне зависимости от наличия у него лицензии, дающей право на реализацию лома цветных металлов.

С учетом изложенного в данном случае также применимы разъяснения, содержащиеся в Письме ФНС РФ от 16.08.2006 № 03-1-03/1562@. Из данного Письма, в частности, следует, что операции по реализации лома цветных металлов, образовавшегося у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в процессе собственного производства, освобождаются от обложения НДС.

 

СПРАВКА

Из пункта 4 ст. 149 НК РФ следует, что в случае если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и не облагаемые НДС в соответствии с положениями данной статьи операции, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

 

Отметим, что основанием для освобождения от обложения НДС данных операций будут являться первичные учетные документы, подтверждающие факт образования отработанных свинцовых аккумуляторов в процессе собственной деятельности.

 

Чужой бизнес — потемки…

Предприятие закупает лом цветных металлов у юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Могут возникнуть следующие ситуации:

·         Поставщик, имеющий лицензию на реализацию лома и освобожденный от налогообложения, выделяет в счете-фактуре НДС.

·         Поставщик, который не является «льготником» в связи с отсутствием у него вышеуказанной лицензии, выставляет счет-фактуру без НДС.

Должен ли покупатель контролировать обоснованность применения продавцами налоговой льготы? Будет ли предприятие иметь право на вычет сумм НДС, уплаченных поставщикам, освобожденным от налогообложения на основании подп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ? Какие иные отрицательные последствия могут наступить для покупателя в таких ситуациях?

 

Напомним, что из подп. 25 п. 2 и п. 6 ст. 149 НК РФ следует, что не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ лома и отходов цветных металлов при наличии у налогоплательщика соответствующей лицензии на осуществление такой деятельности.

Общие положения о налоговом контроле содержатся в ст. 82 НК РФ. Данной статьей, в частности, установлено, что таким контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, определенном НК РФ. Налоговый контроль осуществляется должностными лицами налоговых органов.

Кроме того, указанная статья предусматривает, что налоговые и таможенные органы, а также органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах.

Из приведенных положений следует, что на налогоплательщиков не возложена обязанность по контролю за соблюдением законодательства иными налогоплательщиками, в том числе и за обоснованностью предъявления или непредъявления покупателю суммы НДС дополнительно к цене товара при его реализации. Они также не обязаны контролировать соблюдение его контрагентами лицензионного законодательства.

Следовательно, предприятие при покупке лома у юридических и физических лиц не обязано контролировать обоснованность применения или неприменения продавцом льготы, предусмотренной подп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ. На налогоплательщике также не лежит обязанность сообщать в соответствующие органы ставшую ему известной информацию о нарушениях, допущенных другими налогоплательщиками.

Статьей 172 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ. Такие вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных покупателям продавцами.

Согласно ст. 169 НК РФ не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 данной статьи. При этом из содержания названных пунктов не следует, что указание в счете-фактуре суммы налога поставщиком, который не должен был предъявлять НДС в связи с освобождением его от налогообложения, является препятствием для вычета или возмещения налога.

Таким образом, предприятие не лишается права на вычет (возмещение) суммы НДС, уплаченного продавцу лома, освобожденному от налогообложения и необоснованно предъявившему данный налог покупателю. Не может быть и других отрицательных последствий при обозначенных в вопросе ситуациях.

Отметим, что инспекция может придерживаться иного мнения относительно затронутых вопросов, исходя из позиции ФНС РФ, изложенной, в частности, в Письме от 17.05.2005 № ММ-603/404@. В данном случае речь шла об уплате покупателем суммы НДС согласно счету-фактуре, выставленному лицом, не являющимся плательщиком этого налога в связи с применением УСН.

В упомянутом Письме налоговое ведомство, в частности, разъяснило, что услуги, оказываемые организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, не облагаются НДС. Если такая организация выставила покупателю счет-фактуру с выделением суммы этого налога, то НДС подлежит уплате в бюджет на основании п. 5 ст. 173 НК РФ. При этом, по мнению ФНС РФ, у покупателя право на вычет суммы налога по такому счету-фактуре не возникает, поскольку данный документ выставлен с нарушением порядка, установленного ст. 169 НК РФ.

Подобная аргументация по обсуждаемому вопросу содержится в Письме УФНС по г. Москве от 08.07.2005 № 19-11/48885.

В то же время суды придерживаются иного мнения, о чем свидетельствует множество решений, принятых в пользу налогоплательщиков.

Так, из Постановления ФАС Центрального округа от 03.07.2007 № А48-106/06-15 следует, что инспекция отказала ООО в праве на вычет НДС в связи с тем, что сумма данного налога была уплачена индивидуальному предпринимателю, не являющемуся плательщиком НДС в связи с применением спецрежима в виде ЕНВД. Признавая такой вывод необоснованным, суд проанализировал положения гл. 21 НК РФ, касающиеся условий и порядка применения налоговых вычетов. При этом было отмечено, что налогоплательщиком соблюдены условия, дающие право на предоставление ему такого вычета.

Налоговое законодательство не связывает право на вычет по НДС с наличием или отсутствием у продавца, выставившего счета-фактуры с выделением данного налога, обязанности по уплате НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг). Пункт 5 ст. 173 НК РФ возлагает на лиц, не являющихся плательщиками НДС, обязанность в случае выставления ими счета-фактуры с выделением этого налога отдельной строкой перечислить в бюджет налог на добавленную стоимость.

Интересно отметить, что Минфин РФ не разделяет точку зрения ФНС РФ по данному вопросу. Из Письма финансового ведомства от 11.07.2005 № 03-04-11/149 следует, что при соблюдении покупателем условий, предусмотренных ст. 169, 172 НК РФ, он имеет право на вычет в ситуациях, аналогичных вышеприведенным.

Инспекция также может отказать в праве на вычет НДС в связи с отсутствием у продавца лицензии, необходимой для осуществления определенной деятельности.

Однако арбитражная практика свидетельствует о том, что суды не разделяют точку зрения налоговых органов по данному вопросу.

Например, из Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.10.2007 № А05-1960/2007 следует, что одним из оснований для отказа ООО в праве на вычет НДС послужило то обстоятельство, что у его контрагентов — поставщиков лома не было соответствующих лицензий. Обосновывая свою позицию, инспекция, в частности, указала, что совершенные обществом сделки с такими контрагентами являются недействительными. Не согласившись с аргументацией налоговой инспекции, суд обратил внимание на следующее.

Согласно ст. 173 ГК РФ сделка, совершенная юридическим лицом, не имеющим лицензии на занятие соответствующей деятельностью, может быть признана судом недействительной по иску этого юридического лица, его учредителя (участника) или государственного органа, осуществляющего контроль или надзор за деятельностью данного лица. При этом необходимо будет доказать, что другая сторона сделки знала или заведомо должна была знать о ее незаконности.

Вместе с тем до момента признания судом сделки недействительной она порождает надлежащие правовые последствия и налоговый орган не вправе расценивать произведенные по сделке действия или расходы как не соответствующие законодательству и не подтверждающие факт поставки товара или его оплаты.

Отметим, что при обсуждаемых ситуациях отрицательные последствия ожидают продавца лома:

·         при необоснованном предъявлении покупателю НДС у него возникает обязанность уплатить сумму данного налога в бюджет согласно п. 5 ст. 173 НК РФ;

·         нарушение лицензионного законодательства может привести к административной и уголовной ответственности (см. ответ на первый вопрос).

 

Кассовый аппарат — не проходной двор

Предприятие осуществляет прием металлолома, его сортировку и реализацию, а также продает металлопрокат, используя как безналичную форму расчета, так и расчеты наличными деньгами. При этом денежные средства через кассу не только выдаются за сданный лом, но и принимаются от физических лиц и организаций за проданный металлопрокат. ФНС РФ разъяснила порядок применения ККТ только при выдаче наличных денег за сданный металлолом.

В приведенной ситуации эти разъяснения не применимы. При пробивании кассовых чеков, подтверждающих выплату за металлолом и оплату продукции, в Z-отчете и фискальном отчете будет отражаться общая сумма выплаченных и полученных денежных средств.

Как следует применять ККТ в такой ситуации?

 

Отметим, что проблемы применения контрольно-кассовой техники (ККТ) возникают не только в приведенной ситуации, но и в случае, когда хозяйствующий субъект только выплачивает наличные денежные средства за сданный лом. Дело в том, что действующие нормативные акты, регламентирующие порядок применения ККТ, рассчитаны исключительно на прием денег.

В Письме ФНС РФ от 06.04.2007 № 22-12/331351, в частности, разъяснено, что при выплате приемщиками металлолома денежных средств фиксируемые в фискальной памяти ККТ данные о выручке будут соответствовать суммам, полученным сдатчиком лома. В этом случае в кассовом чеке следует пробивать сумму, выданную указанному сдатчику. Порядок снятия сменного Z-отчета и фискального отчета регламентирован технической документацией на применяемую контрольно-кассовую технику. В графе 10 формы № КМ-4 (журнал кассира-операциониста) данные будут соответствовать сумме выданных денег за принятый от сдатчиков металлолом.

Письмом Минфина РФ от 30.08.93 № 104 утверждены Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении расчетов с населением. Данный документ устанавливает, что отчетные ведомости показаний на конец рабочего дня вписываются в книгу кассира-операциониста. По показаниям секционных счетчиков (регистров) на начало и конец определяется сумма выручки, которая должна соответствовать показаниям денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте. При этом указанная сумма должна совпадать с суммой, сданной кассиром-операционистом старшему кассиру и уложенной в инкассаторскую сумку с итоговым чеком ККМ.

Естественно, приемщик металлолома не может выполнить приведенные требования, поскольку в течение дня он не накапливает выручку, а, наоборот, расходует деньги из кассы. Показатели графы 10 «Сумма выручки за день» и графы 11 «Сдано наличными» журнала кассира-операциониста у него не могут совпадать. Применяя не рассчитанные на выдачу денежных средств нормативные акты и документацию, хозяйствующие субъекты невольно становятся нарушителями установленных правил. Разъяснения ФНС РФ не решают эту проблему.

 

СПРАВКА

Постановлением Правительства РФ от 23.07.2007 № 470 утверждено Положение о регистрации и применении контрольно-кассовой техники, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями. Однако данное Положение не регулирует обсуждаемые нами вопросы. Поэтому вышеуказанные Типовые правила, которые до настоящего времени не отменены, продолжают действовать в этой части.

 

А теперь перейдем непосредственно к ситуации, при которой хозяйствующий субъект не только выплачивает наличные денежные средства за сданный лом, но и принимает их за проданный металлопрокат.

Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132 утверждены Унифицированные формы первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин. Одной из таких форм является уже упоминавшийся нами журнал кассира-операциониста (форма № КМ-4).

Установлено, что этот журнал применяется для учета операций по приходу и расходу наличных денег (выручки) по каждой ККМ организации, а также является контрольно-регистрационным документом показаний счетчиков. Предусмотрено, что в графу 4 журнала записываются суммы, выписанные по возвращенным чекам, на основании данных «Акта о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам» (форма № КМ-3), а также количество напечатанных за рабочий день (смену) нулевых чеков.

Из приведенных положений следует, что одна контрольно-кассовая машина может учитывать операции как по приходу, так и по расходу денежных средств. Однако под расходом понимаются только денежные средства, возвращенные покупателям по сданным ими чекам с составлением акта установленной формы. При этом хозяйствующий субъект, применяющий ККТ, является только продавцом.

Учитывая вышеизложенное, можно сделать следующий вывод. Если установленные правила и утвержденную документацию с учетом разъяснений ФНС РФ еще как-то можно «приспособить» под использование ККТ «наоборот», то применять один кассовый аппарат одновременно для приема (в качестве продавца) и выдачи (в качестве покупателя) наличных денег нельзя. Ведь в соответствующих отчетах невозможно выделять операции по покупке металлолома и продаже металлопроката.

Поэтому в данной ситуации предприятию следует использовать два контрольно-кассовых аппарата: один — для приема наличных денежных средств, а другой — для их выплат.

В заключение обратим внимание на Письмо Минфина РФ от 14.11.2007 № 03-01-15/15-409, в нем указывается на необходимость выполнения требований Правил обращения с ломом и отходами цветных металлов и их отчуждения, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 № 370. В частности, п. 1 данных Правил установлено, что прием лома и отходов цветных металлов осуществляется с обязательным составлением на каждую партию приемо-сдаточного акта по форме согласно Приложению. Такие акты составляются в 2 экземплярах (для сдатчика и приемщика), являются документами строгой отчетности и должны иметь сквозную нумерацию.

В этом же Письме финансовое ведомство со ссылкой на арбитражную практику разъясняет, что применение формы № БСО-11 «Квитанция» как бланка строгой отчетности для приема вторичного сырья и продажи товаров не освобождает от обязанности применения ККТ при приеме лома.