Суд объяснил, почему налогоплательщик не может произвольно выбрать период исправления допущенной ошибки по учету расходов (постановление АС Северо-Западного округа от 24.10.2022 № Ф07-12746/2022 по делу № А05-14931/2021).
Суть дела
Компания представила в 2021 г. уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2018 г. По результатам ее камеральной проверки инспекция пришла к выводу о занижении компанией налоговой базы по налогу на прибыль за 2018 г. путем завышения внереализационных расходов. Компания включила во внереализационные расходы 2018 г. штрафы, пени и санкции по договорам, подлежащие уплате на основании решений судов и мировых соглашений, вступивших в силу в 2017 г. Между тем такие расходы, по мнению налоговиков, могли быть учтены компанией только в 2017 г. либо в периоде обнаружения (в 2021 г.). В результате компании был доначислен налог на прибыль.
Компания посчитала доначисления необоснованными, так как она не совершала никаких противоправных действий, не уклонялась от уплаты налогов и бюджет ничего не потерял. Компания не может платить налог с прибыли, которой нет.
Полагая, что исключение из состава внереализационных расходов неустоек и штрафов по решениям и мировым соглашениям, вступившим в силу в 2017 г., нарушает права компании, она обратилась в суд с иском о признании решения налоговиков о доначислении налога недействительным.
Решение судов
Суды в удовлетворении заявленных требований компании отказали.
В соответствии с подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба. Такие расходы на основании подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ признаются на дату признания должником либо дату вступления в законную силу решения суда.
По общему правилу, закрепленному в п. 1 ст. 54 НК РФ, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены, что корреспондирует положениям п. 1 ст. 81 НК РФ о праве налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ, налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Смысл данного положения состоит в том, что ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога, приведшая к излишней уплате налога, не имеет негативных последствий для казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым.
Заявленный в уточненной декларации за 2018 г. факт наличия внереализационных расходов, относящихся к 2017 г., был известен компании в период вынесения решений судом и заключения мировых соглашений. Следовательно, неотражение внереализационных расходов в декларации за 2017 г. является ошибкой налогоплательщика, которая обнаружена компанией только в 2021 г.
С учетом положений п. 1 ст. 54 НК РФ периодом, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а также представлена уточненная декларация, является 2021 г. Таким образом, компания имеет право на учет спорных расходов либо в периоде допущения ошибки (2017 г.), либо в периоде ее обнаружения (2021 г.).
Суды указали, что нормы Налогового кодекса не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором производится перерасчет налоговой базы и суммы налога при обнаружении ошибок (искажений). Отражение спорных расходов возможно в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. 54 НК РФ. Действующее налоговое законодательство не предусматривает возможности произвольного выбора налогоплательщиком периода исправления ошибки, устанавливая при этом только вышеуказанную альтернативу.