1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 60

Чертова дюжина судебных вердиктов для налоговиков на местах

Налоговая служба в письме от 27.01.2020 № СА-4-7/1129@ направила налоговым органам для использования в работе обзор правовых позиций высших судов по налоговым спорам за последний квартал 2019 г. Налоговики включили в него тринадцать дел. Мы рассмотрим споры, на которые, по нашему мнению, бухгалтерам стоит обратить внимание.

О некоторых спорах, которые налоговики включили в свой обзор, мы уже рассказывали на страницах «ЭЖ-Бухгалтер». В них речь шла о вычете НДС при покупке имущества у банкрота (№ 1, 2020) и при заказе рекламной «малоценки» (№ 1, 2020), порядке исчисления НДС при дроблении бизнеса (№ 47, 2019), возврате переплаты по страховым взносам (№ 45, 2019).

Самовольное исключение НДС из кадастровой стоимости незаконно

Если компания при расчете налога на имущество уменьшила кадастровую стоимость недвижимости на сумму включенного в нее НДС, налоговики при проверке могут доначислить налог. Оспорить решение контролеров будет проблематично, так как Конституционный суд не видит здесь нарушений прав организации (Определение КС РФ от 30.09.2019 № 2604-О).

Суть спора

Организация владела на праве собственности зданием, которое было включено в перечень объектов, облагаемых налогом на имущество исходя из кадастровой стоимости. Компания решила, что установленная для здания кадастровая стоимость завышена, и на основании положений Федерального закона от 29.07.98 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее — Закон № 135-ФЗ) оспорила результаты определения кадастровой стоимости здания. Комиссия по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости установила новую кадастровую стоимость здания, соответствующую рыночной стоимости, определенной на основании отчета об оценке. При этом указанная рыночная стоимость и установленная соответствующая ей кадастровая стоимость были определены с учетом НДС.

Компания посчитала, что рыночная стоимость здания для целей обложения налогом на имущество должна быть рассчитана без НДС, так как учет этого налога в качестве элемента налоговой базы по налогу на имущество незаконен. На этом основании она при расчете налога на имущество самостоятельно уменьшила кадастровую стоимость здания на сумму НДС.

Данный факт выявил налоговый орган в ходе проведения камеральной проверки декларации по налогу на имущество и доначислил налог. Организация с таким решением не согласилась и обратилась в суд.

Решение арбитров

Суды трех инстанций отказали организации в удовлетворении заявленных требований (постановление АС Московского округа от 24.09.2019 по делу № А40-263660/2018). Арбитры указали, что компания неправомерно при расчете налога на имущество уменьшила отраженную в Едином государственном реестре недвижимости (ЕГРН) кадастровую стоимость здания на сумму НДС, включенную в нее по итогам государственной кадастровой оценки. Установленный Законом № 135-ФЗ порядок пересмотра результатов определения кадастровой стоимости не предполагает возможность произвольного изменения сведений о кадастровой стоимости, внесенных в государственный реестр, в том числе посредством ее уменьшения на суммы НДС расчетным способом или на основании иных данных.

Закон № 135-ФЗ допускает отражение в государственном реестре лишь тех сведений о кадастровой стоимости, которые указаны в решении комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решении суда, принятых по результатам рассмотрения спора. Именно указанные в государственном реестре сведения о кадастровой стоимости, при условии, что они внесены без допущения технической ошибки, должны использоваться для налогообложения.

Таким образом, у судов нет права при рассмотрении налогового спора корректировать установленную кадастровую стоимость объектов. Арбитры не вправе давать оценку тому, является ли кадастровая стоимость правильной и необходимо ли ее уменьшение на величину НДС. Ведь решение данного вопроса законом выведено в отдельную административную и судебную процедуру.

Именно такая правовая позиция выражена Верховным судом в определениях от 14.02.2019 № 305-КГ18-20813 и от 15.02.2019 № 305-КГ18-21673.

Отметим, что к аналогичным выводам АС Московского округа приходил и ранее (постановление от 03.09.2018 № Ф05-13852/2018).

Позиция Конституционного суда

Организация не смирилась с поражением и решила оспорить конституционность положений ст. 375, п. 1 и 15 ст. 378.2 НК РФ, а также Закона № 135-ФЗ. По мнению компании, эти нормы допускают увеличение кадастровой стоимости объекта недвижимости на сумму НДС. При этом положения ст. 17 и п. 15 ч. 1 ст. 20 Кодекса административного судопроизводства, ст. 27 и ч. 1 ст. 29 Арбитражного процессуального кодекса препятствуют арбитражному суду при рассмотрении налогового спора применить кадастровую стоимость имущества без учета включенного в нее НДС.

Но Конституционный суд не нашел в указанных нормах никаких нарушений. Высший суд указал, что оспариваемые нормы Налогового кодекса, а также Закона № 135-ФЗ не регулируют вопросы определения НДС при установлении кадастровой (рыночной) стоимости объекта недвижимости. Следовательно, не могут расцениваться как нарушающие конституционные права компании.

Учитывая установленный законодательством порядок пересмотра результатов определения кадастровой стоимости, оснований для использования при расчете налога на имущество сведений о кадастровой стоимости объекта недвижимости, отличных от указанных в ЕГРН, не имеется.

Следует отметить, что высшие арбитры в Кассационном определении Судебной коллегии по административным делам ВС РФ от 10.07.2019 № 5-КА19-15 пришли к выводу, что ни законодательство об оценочной деятельности, ни налоговое законодательство не предусматривает, что при определении рыночной стоимости объекта недвижимости для целей установления кадастровой стоимости НДС является ценообразующим фактором и увеличивает ее размер. Следовательно, определение рыночной стоимости с учетом НДС противоречит законодательству об оценочной деятельности.

Таким образом, если в кадастровую стоимость объекта недвижимости попал НДС и компания с этим не согласна, то она сначала должна оспорить кадастровую стоимость в суде. И только после того, как она получит положительное судебное решение, можно рассчитывать налог на имущество исходя из кадастровой стоимости без НДС.

Возврат НДС с неосновательного обогащения

В Определении от 29.11.2019 № 308-ЭС19-23395 Верховный суд пришел к выводу, что один лишь факт расторжения договора подряда в связи с его ненадлежащим исполнением подрядчиком не является основанием для корректировки налоговой базы по НДС за тот период, когда с суммы полученного аванса был исчислен налог.

Суть спора

Следует отметить, что компания, чье дело дошло до Верховного суда, инициировала несколько судебных разбирательств со схожими обстоятельствами. Об одном из них мы писали в «ЭЖ-Бухгалтер», № 49, 2019.

В данном деле арбитры рассмотрели аналогичный спор. Организация-подрядчик заключила с заказчиком договор строительного подряда, предусматривающий авансовую систему расчетов. Подрядчик, получив аванс, исчислил с этой суммы НДС.

Спустя два года заказчик предъявил к подрядчику иск о расторжении договора и взыскании неосновательного обогащения, представляющего собой неотработанный аванс. Суд удовлетворил его требования, взыскав с подрядчика указанные средства.

Организация решила, что раз с нее взыскана сумма неосновательного обогащения, то такие денежные средства не являются объектом обложения НДС. В связи с этим компания представила в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за период, в котором был получен аванс, и уменьшила НДС, исчисленный с аванса.

В ходе камеральной проверки налоговики отказали компании в возмещении аванса по уточненной декларации. Основание — вычет НДС с неотработанного аванса возможен только после его возврата заказчику. Поэтому налогоплательщик не имеет права корректировать налоговую базу периода, в котором был получен аванс.

Компания не согласилась с выводами проверяющих и подала иск в суд.

Решение арбитров

Принимая решение в пользу налогового органа, АС Северо-Кавказского округа в постановлении от 09.10.2019 по делу № А53-41736/2018 указал следующее. По общему правилу плательщик НДС имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на предусмотренные ст. 171 НК РФ вычеты. В пункте 5 этой нормы сказано, что вычетам подлежат суммы НДС, начисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансов в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), в случае изменения условий либо расторжения договора и возврата полученных сумм авансовых платежей. Указанные вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа (п. 4 ст. 171 НК РФ).

Таким образом, в случае возврата неотработанного аванса в целях приведения налоговой обязанности к действительному размеру ранее исчисленный к уплате в бюджет НДС подлежит корректировке. Она осуществляется посредством заявления сумм НДС к вычету в течение одного года после отражения в учете соответствующих операций.

Арбитры указали, что операцию по взысканию на основании решения суда денежных средств, полученных в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг), следует квалифицировать как возврат покупателю предварительной оплаты вне зависимости от того, на каком основании принято решение суда: взыскание аванса или взыскание неосновательного обогащения. Следовательно, у компании появляется право на вычет НДС только после взыскания неотработанного аванса.

Отметим, что к аналогичным выводам суды приходили и ранее (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 02.12.2015 по делу № А10-1416/2015).

Позиция высших арбитров

Судья Верховного суда не нашел оснований для передачи жалобы в Судебную коллегию ВС РФ, так как нижестоящие суды правомерно отказали компании в возмещении НДС. Последующее расторжение договора подряда в связи с его ненадлежащим исполнением подрядчиком не является основанием для корректировки налоговой базы за тот период, когда с суммы полученного аванса исчислен НДС. В рассматриваемой ситуации компания не соблюла условия для вычета НДС, предусмотренные п. 5 ст. 171 и п. 4 ст. 172 НК РФ.

Отметим, что точно такой же вывод содержится в Определении ВС РФ от 01.11.2019 № 308-ЭС19-1995.

Возврат переплаты: проценты за задержку начисляются не всегда

По мнению высших арбитров, проценты на сумму излишне уплаченного налога начисляются не за весь период нахождения денег в казне, а лишь за то время, когда налоговый орган допустил незаконное удержание денежных средств — не вернул в установленный срок переплату (Определение Верховного суда РФ от 01.11.2019 № 301-ЭС19-10633).

Суть спора

30 декабря 2016 г. компания представила уточненную декларацию по УСН за 2012 г., в которой была уменьшена сумма упрощенного налога, и заявила о возврате излишне уплаченного налога. Однако налоговики отказали в возврате налога, аргументируя это тем, что заявление подано по истечении трех лет со дня уплаты налога. То есть компания нарушила срок, установленный в п. 7 ст. 78 НК РФ.

Организация посчитала, что ее права нарушены, и обратилась за защитой своих интересов в суд. По результатам судебного разбирательства арбитры обязали налоговый орган вернуть компании из бюджета излишне уплаченный налог. Решение суда вступило в силу в ноябре 2017 г., а возврат налога произведен налоговым органом 19 января 2018 г.

По мнению компании, налоговики нарушили сроки, установленные в п. 6 ст. 78 НК РФ для возврата налога. Напомним, что согласно этой норме Кодекса сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. В связи с этим компания обратилась в налоговый орган с заявлением о выплате ей процентов, начисленных за период с 31 января 2017 г. по 19 января 2018 г., на основании п. 10 ст. 78 НК РФ.

Налоговики отказались выплачивать проценты.

Решение арбитров

Компания опять обратилась в суд. Но в этот раз она потерпела поражение. Арбитры встали на сторону проверяющих и пришли к выводу об отсутствии у инспекции обязанности по выплате организации процентов, предусмотренных п. 10 ст. 78 НК РФ (постановление АС Волго-Вятского округа от 22.03.2019 по делу № А28-4206/2018). Такую позицию суды аргументировали следующим образом.

Согласно п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. В то же время приведенная норма не препятствует налогоплательщику обратиться непосредственно в суд с иском о возврате из бюджета суммы излишне уплаченного налога в порядке арбитражного судопроизводства. Сделать это можно в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте переплаты. В данном случае применяются общие правила исчисления срока исковой давности, установленные ст. 200 ГК РФ.

Такой подход соответствует позиции, изложенной в определениях Конституционного суда от 21.06.2001 № 173-О, от 03.07.2008 № 630-О-П, от 21.12.2011 № 1665-О-О, п. 79 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57. Высшие арбитры указывают, что реализовать свое право на возврат налога в случае пропуска установленного п. 7 ст. 78 НК РФ срока налогоплательщик может только посредством обращения в суд. При этом ст. 78 НК РФ не содержит положений, которые обязывали бы налоговый орган вернуть излишне уплаченный налог в случае пропуска срока на возврат в административном порядке (вне судебной процедуры).

Соответственно, отказ налогового органа в возврате налога ввиду пропуска трехлетнего срока не может признаваться неисполнением инспекцией установленной законом обязанности по своевременному возврату налога.

Начисление и выплата процентов за задержку возврата переплаты осуществляется налоговым органом, если со стороны инспекции допущено нарушение срока возврата налога, то есть неисполнение предусмотренной налоговым законодательством обязанности. В рассматриваемом деле обязанность налогового органа возвратить излишне уплаченный налог возникла на основании вступившего в законную силу решения суда. Следовательно, налоговики не допустили незаконного бездействия в возврате налога, поскольку при обращении с заявлением о возврате в налоговый орган компания пропустила трехлетний срок.

Отметим, что аналогичная позиция содержится в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2008 по делу № А46-10097/2007.

Позиция Верховного суда

Высшие арбитры поддержали выводы нижестоящих судов. Они указали, что удовлетворение требований налогоплательщика, прибегшего после истечения срока возврата переплаты в административном порядке к защите в суде своего права на возврат, само по себе не свидетельствует о незаконном удержании денежных средств в бюджете налоговым органом. Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.08.2005 № 5735/05.

Кроме того, высшие арбитры отметили, что налоговый орган не нарушил порядок и сроки исполнения решения суда о возврате переплаты по налогам из бюджета, установленные главой 24.1 Бюджетного кодекса.

В результате Судебная коллегия пришла к выводу, что в рассматриваемой ситуации основания для взыскания с инспекции процентов отсутствуют.

Минимизация налога с помощью материнской компании

Если дивиденды, предназначенные материнской компании, являются лишь прикрытием доходов аффилированной с дочерней организацией иностранной фирмы, то доначисление налога правомерно (Определение Верховного суда РФ от 01.11.2019 № 305-ЭС19-18739).

Суть спора

С момента создания в 2011 г. российской организации ее акционером являлась кипрская компания. При этом два года (2013 и 2014 гг.) она имела 100-процентную долю участия. В этот период российская организация перечислила кипрской компании дивиденды за 2011 г., с которых был исчислен налог по ставке 5%. Размер ставки был определен на основании ст. 10 «Дивиденды» Соглашения между Правительством Российской Федерацией и Правительством Республики Кипр от 05.12.98 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» (далее — Соглашение). В ней сказано, что дивиденды, выплачиваемые российским эмитентом акционеру, являющемуся налоговым резидентом Республики Кипр, подлежат налогообложению у источника выплаты дивидендов, а именно в России, по ставке 5% от общей суммы дивидендов, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, прямо вложило в капитал российской компании сумму, эквивалентную не менее 100 тыс. евро.

В ходе налоговой проверки инспекторы установили, что организация необоснованно применила пониженную ставку. Основание — получившая доход иностранная компания не является на самом деле конечным выгодоприобретателем.

Организация решила оспорить решение налоговиков в суде.

Решение арбитров

Суды признали обоснованным вывод налогового органа о том, что кипрская компания не отвечает признакам лица, имеющего фактическое право на дивиденды. Дело в том, что полученные дивиденды практически в полной сумме (99,9%) были направлены в адрес акционеров — компаний, находящихся на Британских Виргинских Островах, а с ними у России нет соглашения об избежании двойного налогообложения. В связи с этим кипрская компания признана не являющейся фактическим собственником дохода, поскольку исполняет функции технического агента для перечисления денежных средств аффилированным с российской организацией иностранным компаниям.

Для применения пониженной налоговой ставки 5%, предусмотренной п. 10 Соглашения, при взимании налога у источника в РФ необходимо, чтобы в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах выплачиваемые резиденту Республики Кипр суммы квалифицировались как доход от участия в капитале российской организации.

Суды отметили, что ст. 10 Соглашения не может применяться в ситуациях, когда стоящие за предоставлением финансирования и выплатой дохода отношения не связаны с привлечением иностранного капитала в российскую экономику, а действия участников этих отношений направлены лишь на создание удобного (льготного) налогового режима.

Таким образом, льгота в виде пониженной налоговой ставки может применяться исключительно в случаях, если будет доказано, что компания является фактическим получателем (бенефициарным собственником) дохода.

Исходя из вышеизложенного, арбитры пришли к выводу, что налоговая инспекция правомерно исчислила доход на выплаченные российской организацией доходы иностранной компании в соответствии с подп. 3 п. 3 ст. 284 и п. 1 ст. 310 НК РФ по ставке 15%.

Высшие арбитры поддержали данный вывод. Налоговый орган доказал, что материнская компания не является фактическим собственником в отношении перечисляемого в ее адрес дохода в виде дивидендов, а исполняет функции технического агента для перечисления денежных средств аффилированным с проверяемой организацией иностранным компаниям.