1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 238

Страховые взносы: ассорти от Минтруда

За последнее время появилось достаточно много разъяснений трудового ведомства по вопросам исчисления страховых взносов во внебюджетные фонды. Мы отобрали самые интересные ситуации, о которых и расскажем в нашей теме номера.

Исходные данные

При решении любого вопроса, связанного с начислением страховых взносов на обязательное страхование, нужно отталкиваться от правил, установленных в Федеральном законе от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ). Напомним основные положения Закона № 212-ФЗ, которые лежат в основе всех разъяснений специалистов Минтруда России.

Так, объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные организацией в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров (ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ).

Согласно ч. 1 ст. 8 Закона № 212-ФЗ база для начисления страховых взносов определяется как сумма облагаемых выплат и иных вознаграждений, начисленных физическим лицам за расчетный период (календарный год).

Перечень выплат, которые не включаются в базу, установлен в ст. 9 Закона № 212-ФЗ.

Компенсация за задержку зарплаты

Трудовой кодекс обязывает работодателя, который нарушил сроки расчетов по заработной плате (оплате отпуска, выплат при увольнении и т. д.), выплатить работникам все причитающиеся им суммы с процентами (денежной компенсацией). Ее размер должен быть не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день просрочки начиная со следующего дня задержки по день фактического расчета включительно. Такой порядок установлен в ст. 236 ТК РФ.

Возникает вопрос: облагается ли такая компенсация страховыми взносами?

Позиция Минтруда

В письме от 27.04.2016 № 17-4/ООГ-701 специалисты трудового ведомства пришли к выводу, что компенсация за задержку работникам зарплаты должна облагаться страховыми взносами. Чиновники объясняют такой подход следующим образом.

По общему правилу не облагаются страховыми взносами все виды законодательно установленных компенсационных выплат (в утвержденных пределах норм), связанных, в частности, с исполнением физическим лицом трудовых обязанностей (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ).

Понятие таких компенсаций, а также случаи их предоставления определены в ст. 164 ТК РФ. Компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных трудовым законодательством.

По мнению Минтруда России, выплата денежной компенсации работнику при нарушении работодателем установленного срока расчетов по оплате труда относится к мерам материальной ответственности работодателя за нарушение договорных обязательств перед работником и не является возмещением затрат работника, связанных с исполнением им трудовых обязанностей.

Перечень не облагаемых страховыми взносами выплат, установленный в ст. 9 Закона № 212-ФЗ, является исчерпывающим и не содержит такой выплаты, как компенсация работнику за нарушение организацией-работодателем установленного срока выплаты заработной платы. Поэтому рассматриваемая компенсация облагается страховыми взносами в общем порядке.

Отметим, что такой позиции чиновники придерживаются уже давно (письма Минтруда России от 03.08.2015 № 17-3/В-398, от 22.01.2014 № 17-3/В-19, Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 № 784-19).

Мнение судов

В случае возникновения спора с проверяющими из фондов компании не составит труда выиграть судебное разбирательство. Дело в том, что арбитражная практика по данному вопросу полностью на стороне компаний, причем на уровне как окружных судов, так и высших арбитров.

Интересен тот факт, что суды, принимая решения в пользу организаций, используют те же нормы Трудового кодекса и Закона № 212-ФЗ, что и трудовое ведомство. Но вот вывод получается другой.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 10.12.2013 № 11031/13, так же как и Минтруд России, указал на то, что денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, является видом материальной ответственности работодателя перед работником. Но сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и работником не является основанием для вывода о том, что все выплаты, производимые в пользу последнего, представляют собой оплату его труда.

Следовательно, суммы денежной компенсации за задержку выплаты заработной платы подпадают под действие подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов.

Аналогичная позиция содержится, например, в постановлениях АС Западно-Сибирского округа от 21.04.2016 № А45-18641/2015, Уральского округа от 26.01.2016 № А76-27528/2014, Волго-Вятского округа от 23.12.2015 № А28-2989/2015, ФАС Поволжского округа от 08.10.2013 № А49-10115/2012, Московского округа от 27.03.2013 № А41-28843/12.

Выплаты иностранцам

Вопросы, связанные с порядком начисления страховых взносов, возникают не только у российских организаций, которые используют труд иностранных работников, но и у зарубежных компаний, осуществляющих свою деятельность на территории России.

Работа в представительстве

Предположим, зарубежная компания имеет на территории Российской Федерации представительство. В нем временно по трудовым договорам работают иностранные граждане, которые не относятся к категории высококвалифицированных специалистов. Зарплату они получают от головной иностранной компании. Представительство никаких выплат таким работникам не осуществляет. Нужно ли в данном случае начислять на выплаты иностранным гражданам страховые взносы?

Ответ на этот вопрос содержится в письме Минтруда России от 21.04.2016 № 17-3/В-164. По мнению трудового ведомства, в данном случае представительство зарубежной фирмы должно начислить страховые взносы. Обоснование следующее.

Страховые взносы уплачиваются в целях обязательного социального (пенсионного, на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинского) страхования застрахованных лиц. Для того чтобы определить, является ли лицо застрахованным, нужно обратиться:

Так, согласно п. 1 ст. 7 Закона № 167-ФЗ и п. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ обязательному пенсионному страхованию и обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством подлежат иностранные граждане, временно пребывающие на территории РФ и работающие по трудовому договору. Исключение — работники, признаваемые высококвалифицированными специалистами в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».

А вот обязательному медицинскому страхованию иностранные граждане, временно пребывающие в РФ, не подлежат (ст. 10 Закона № 326-ФЗ).

Представительство иностранной компании, находящееся на территории РФ, исполняет обязанности головной иностранной компании по уплате страховых взносов и представлению расчетов по страховым взносам по месту своего нахождения (ч. 11 ст. 15 Закона № 212-ФЗ).

Таким образом, если с временно пребывающим на территории РФ иностранным сотрудником представительства зарубежной фирмы заключен трудовой договор, предусматривающий осуществление трудовой деятельности в нашей стране, то он признается застрахованным лицом в системе обязательного пенсионного страхования и обязательного социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Поэтому с выплат в его пользу по трудовому договору представительство иностранной компании должно уплачивать страховые взносы в ПФР и ФСС России. При этом не имеет значения тот факт, что выплаты начисляет головная иностранная компания. Также на решение вопроса не влияет место осуществления выплат.

Кроме того, представительство иностранной компании должно уплачивать взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Объясняется это следующим образом.

Иностранная организация, осуществляющая свою деятельность на территории РФ и нанимающая на работу российских граждан, признается страхователем (ст. 3 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», далее — Закон № 125-ФЗ). При этом страхованию подлежат физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора, заключенного со страхователем-организацией, в том числе иностранной компанией (ст. 3 и п. 1 ст. 5 Закона № 125-ФЗ).

Эти положения распространяются и на иностранных граждан, а также лиц без гражданства, если иное не предусмотрено федеральными законами или международными договорами РФ (п. 2 ст. 5 Закона № 125-ФЗ).

Таким образом, выплаты, начисляемые иностранной компанией в пользу нанятых по трудовым договорам иностранных граждан, осуществляющих временную трудовую деятельность на территории РФ в представительстве этой иностранной компании, подлежат обложению страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Договор подряда с иностранцем

Российская организация заключила с иностранцем, временно пребывающим в России, договор подряда. Облагается ли выплачиваемое по такому договору вознаграждение страховыми взносами?

По общему правилу выплаты физическим лицам по гражданско-правовым договорам облагаются страховыми взносами (ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ). Исключение из этого правила содержится в п. 2 ч. 3 ст. 9 Закона № 212-ФЗ. В этой норме сказано, что в базу для начисления страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС России, не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера.

Таким образом, вознаграждение по договору подряда облагается только взносами в ПФР и ФФОМС. Такой порядок действует для граждан России. А теперь посмотрим, как будут обстоять дела, если подрядчиком является иностранный гражданин, временно пребывающий на территории Российской Федерации.

Как мы уже сказали ранее, временно пребывающие в России иностранцы, работающие, в частности, по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг, признаются застрахованными лицами в системе обязательного пенсионного страхования (п. 1 ст. 7 Закона № 167-ФЗ). Обязательному медицинскому страхованию такие лица не подлежат (ст. 10 Закона № 326-ФЗ). Поэтому в рассматриваемой ситуации взносы нужно начислить только в Пенсионный фонд. Правомерность такой позиции подтверждают и специалисты Минтруда России (письмо от 20.04.2016 № 17-3/ООГ-607).

Равнение на гражданство

Обратите внимание: при решении вопроса о начислении страховых взносов с суммы вознаграждения иностранцу нужно учитывать, гражданином какой страны он является. Дело в том, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные Законом № 212-ФЗ, то применять надо правила международного договора РФ (ч. 4 ст. 1 Закона № 212-ФЗ).

С 1 января 2015 г. вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее — Договор). Его участниками являются Российская Федерация, Республика Беларусь, Республика Казахстан и Республика Армения.

Исходя из положений п. 3 ст. 98 Договора социальное страхование (кроме пенсионного) трудящихся государств-членов осуществляется на тех же условиях и в том же порядке, что и граждан государства трудоустройства. При этом согласно п. 5 ст. 96 Договора к социальному страхованию, в частности, относится обязательное медицинское страхование.

Следовательно, граждане Республики Беларусь, Республики Казахстан и Республики Армения с первого дня работы в России независимо от своего статуса являются застрахованными в системе обязательного медицинского страхования, наравне с гражданами нашей страны. Поэтому выплаты гражданам этих стран облагаются взносами в ФФОМС и Пенсионный фонд (письма Минтруда России от 07.05.2015 № 17-3/В-235, ПФР от 28.05.2015 № БГ-30-26/6868).

Вознаграждения руководящей верхушке

Как правило, управление акционерными обществами осуществляют советы директоров. Они координируют общее руководство деятельностью организации (ст. 64 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», далее — Закон № 208-ФЗ). А вот контроль за финансово-хозяйственной деятельностью акционерного общества возлагается на ревизионную комиссию (ст. 85 Закона № 208-ФЗ).

Члены совета директоров и ревизионной комиссии в период исполнения ими своих обязанностей могут получать вознаграждения и (или) компенсацию расходов, связанные с исполнением ими соответствующих функций. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров. Как эти выплаты должны рассматриваться с точки зрения обложения страховыми взносами?

Минтруд России считает, что выплаты членам совета директоров и ревизионной комиссии не облагаются страховыми взносами (письмо от 11.04.2016 № 17-3/В-147). Аргументация следующая.

Страховые взносы начисляются в отношении выплат физическим лицам, в том числе в рамках трудовых и гражданско-правовых договоров (ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ). Но в данном случае между членами совета директоров, а также членами ревизионной комиссии и акционерным обществом не возникает ни трудовых, ни гражданско-правовых отношений. Объясним почему.

Трудовые отношения

В статье 11 ТК РФ сказано, что трудовое законодательство не распространяется на членов совета директоров организаций. Кроме того, согласно ст. 69 Закона № 208-ФЗ исполнительный орган общества (генеральный директор) организует выполнение решений общего собрания акционеров и совета директоров общества. То есть члены совета директоров не подчиняются распоряжениям исполнительного органа (генерального директора). А при трудовых отношениях все происходит ровно наоборот: работники находятся в непосредственной подчиненности у работодателя.

Совет директоров является вышестоящей инстанцией по отношению к генеральному директору организации. Членам совета директоров выплачивается вознаграждение, а не заработная плата, которая зависит от квалификации работника, условий труда и результатов работы.

Поэтому правоотношения между членами совета директоров и руководителем организации не могут быть отнесены к трудовым.

Нельзя признать трудовыми и отношения между членами ревизионной комиссии и акционерным обществом. Это связано с тем, что должности членов ревизионной комиссии являются выборными. Избрание лиц на эти должности осуществляется высшим органом управления компании — общим собранием акционеров в целях контроля за финансово-хозяйственной деятельностью. Поэтому деятельность ревизоров не связана с трудовой. Они отчитываются только перед общим собранием акционеров, а не перед генеральным директором организации.

Гражданско-правовые договоры

Гражданско-правовыми договорами признаются соглашения двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей (п. 1 ст. 420 ГК РФ). При этом согласно п. 3 ст. 154 ГК РФ для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка).

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик должен оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Но как мы уже отметили выше, Закон № 208-ФЗ не предусматривает обязанность по выплате вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии акционерного общества за выполнение ими управленческих и контрольных функций. Поэтому акционерное общество не может гарантировать в обязательном порядке выплату вознаграждений таким лицам.

Таким образом, рассматриваемые вознаграждения не является оплатой работ или услуг, так как не выполняется критерий об оказании услуги по гражданско-правовому договору, представляющему двухстороннюю или многостороннюю сделку в соответствии с положениями Гражданского кодекса. В отношении членов совета директоров акционерного общества и ревизионной комиссии происходит лишь одностороннее выражение воли общего собрания акционеров.

Аналогичные выводы содержатся в письмах Минтруда России от 07.05.2015 № 17-3/В-234, от 02.04.2015 № 17-4/В-163, от 22.08.2014 № 17-3/В-400, от 26.03.2014 № 17-4/ООГ-200.

Обратите внимание: на практике встречаются случаи, когда проверяющие из фондов доначисляют страховые взносы на рассматриваемые выплаты, и суды поддерживают такой подход. Так, в постановлении АС Уральского округа от 10.06.2015 № А50-22819/2014 суд, принимая решение в пользу ревизоров из Пенсионного фонда, указал следующее. Деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров, а также ревизионной комиссией и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства. Эти отношения являются гражданско-правовыми. Поскольку выплата вознаграждения членам совета директоров общества связана с выполнением ими управленческих функций, а членов ревизионной комиссии — с выполнением ими контрольных функций, то на вознаграждения, выплаченные в пользу таких лиц, страховые взносы начисляются в общем порядке.

Аналогичный вывод сделан в постановлении АС Дальневосточного округа от 04.02.2015 № А73-6793/2014.

Приведенные судебные решения — скорее исключение из правил. Поэтому в случае возникновения спора компаниям, используя аргументацию специалистов Минтруда России, нетрудно будет выиграть судебное разбирательство.

И директор, и член совета

Как показывает практика, достаточно часто руководители организации (директора, генеральные и финансовые директора) входят в состав совета директоров. Получается, что изначально у таких лиц заключен трудовой договор с организацией.

Как быть в этом случае в отношении обложения страховыми взносами вознаграждений за выполнение функций членов совета директоров?

Специалисты Минтруда России в письме от 07.05.2015 № 17-3/В-234 пришли к следующему выводу. Даже если с членом совета директоров акционерного общества заключен трудовой договор (например, как с генеральным директором компании), то все равно выплата вознаграждения за выполнения функций члена совета директоров взносами не облагается. Ведь в ситуациях, когда члены совета директоров акционерного общества состоят в трудовых отношениях с этим обществом и осуществляют руководство его текущей деятельностью (генеральный директор, бухгалтер и т. д.), трудовым договором предусматриваются только выплаты за выполнение данными лицами работы по соответствующим должностям согласно штатному расписанию организации . Обязанности работодателя выплачивать физическому лицу вознаграждения как члену совета директоров трудовой договор предусматривать не может. Поэтому для целей исчисления страховых взносов следует разграничивать указанные выплаты.