1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2488

Работодатель платит за обучение работников: когда нужно удержать НДФЛ

Получить образование за счет работодателя очень выгодно для работника. Ведь платное образование нынче дорого. Получение новых навыков в рамках уже имеющейся профессии или специальности — тоже выгодно. Работодатель поменяется, а навыки останутся с человеком. А как обстоит в этом вопросе дело с уплатой НДФЛ? Мы рассмотрим эту тему в нашей статье.

Право или обязанность?

Права и обязанности работодателя по подготовке и дополнительному профессиональному образованию работников прописаны в ст. 196 ТК РФ.

С одной стороны, необходимость профессиональной подготовки работников и дополнительного профессионального образования для собственных нужд определяет работодатель.

С другой стороны, в ст. 197 ТК РФ предусмотрено, что работники имеют право на подготовку и дополнительное профессиональное образование. Оно реализуется путем заключения договора между работником и работодателем.

Есть ли здесь противоречие? По нашему мнению, нет. Просто работодатель не имеет права препятствовать работнику, если тот желает получить тот или иной уровень образования. Однако вся тяжесть расходов (за исключением льгот, прямо предусмотренных в действующем законодательстве) по получению образования в данном случае ложится на плечи самого работника.

Обратите внимание!

Подготовка работников и их дополнительное профессиональное образование производятся работодателем на условиях и в порядке, которые предусмотрены в коллективном или трудовом договоре. Правда, в случаях, предусмотренных законодательством РФ, работодатель обязан проводить профессиональное обучение или дополнительное профессиональное образование, если это является условием выполнения работниками определенных видов деятельности (например, это обязательное повышение квалификации аудиторов, которое предусмотрено в Федеральном законе от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»).

Тонкости в терминах

В статье 2 Федерального закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» (далее — Закон № 273-ФЗ) сказано так:

— профессиональное образование — это вид образования, который направлен на приобретение обучающимися в процессе освоения основных профессиональных образовательных программ знаний, умений, навыков и формирование компетенции определенных уровня и объема, позволяющих вести профессиональную деятельность в определенной сфере или выполнять работу по конкретным профессии или специальности;

— профессиональное обучение — это вид образования, который направлен на приобретение обучающимися знаний, умений, навыков и формирование компетенции, необходимых для выполнения определенных трудовых, служебных функций — определенных видов трудовой, служебной деятельности, профессий.

Разница, на наш взгляд, вполне понятна.

Профессиональное обучение — это, например, получение профессии бухгалтера в какой-то строго определенной сфере. Скажем, в банковском учете. А профессиональное образование — это получение в данном случае высшего экономического образования, которое в принципе позволяет работать бухгалтером в любой сфере учета, хотя для этого, скорее всего, может потребоваться повышение квалификации.

А вот как этот вопрос освещается в ст. 73 Закона № 273-ФЗ.

Под профессиональным обучением по программам профессиональной подготовки по профессиям рабочих и должностям служащих понимается профессиональное обучение лиц, ранее не имевших профессии рабочего или должности служащего.

Иначе говоря, человек не имел вообще никакой профессии и получил ее.

Под профессиональным обучением по программам повышения квалификации рабочих и служащих понимается профессиональное обучение лиц, уже имеющих профессию рабочего, профессии рабочих или должность служащего, должности служащих, в целях последовательного совершенствования профессиональных знаний, умений и навыков по имеющейся профессии рабочего или имеющейся должности служащего без повышения образовательного уровня.

Другими словами, работал бухгалтером в банке, стал работать бухгалтером в бюджетной сфере. Но как был бухгалтером, так и остался им.

Под профессиональным обучением по программам переподготовки рабочих и служащих понимается профессиональное обучение лиц, уже имеющих профессию рабочего, профессии рабочих или должность служащего, должности служащих, в целях получения новой профессии рабочего или новой должности служащего с учетом потребностей производства, вида профессиональной деятельности.

В общем, был экономистом — стал программистом.

Учеба коммерческая и некоммерческая

Согласно п. 1 ст. 91 Закона № 273-ФЗ образовательная деятельность подлежит лицензированию в соответствии с законодательством РФ о лицензировании отдельных видов деятельности.

Лицензирование образовательной деятельности производится по видам и уровням образования, профессиям, специальностям, направлениям подготовки — для профессионального образования, подвидам дополнительного образования.

Лицензия на ведение образовательной деятельности имеет приложение, являющееся ее неотъемлемой частью. В этом приложении указываются сведения о видах образования, об уровнях образования, (для профессионального образования — сведения о профессиях, специальностях, направлениях подготовки и присваиваемой по соответствующим профессиям, специальностям и направлениям подготовки квалификации), о подвидах дополнительного образования, а также адреса мест ведения образовательной деятельности, за исключением мест образовательной деятельности по дополнительным профессиональным программам, основным программам профессионального обучения.

Отметим, что Закон № 273-ФЗ разграничивает понятия образовательной организации и организации, ведущей образовательную деятельность.

В пункте 18 ст. 2 данного закона сказано, что образовательной организацией является некоммерческая организация, ведущая на основании лицензии образовательную деятельность в качестве основного вида деятельности в соответствии с целями, ради достижения которых такая организация и создана.

В свою очередь, к организациям, ведущим образовательную деятельность, относятся образовательные организации, а также организации, ведущие обучение.

Таким образом, образовательную деятельность могут вести в том числе и коммерческие компании, которые образовательными не являются. Например, они могут проводить те или иные семинары.

Техническая часть

Договор

Из статьи 54 Закона № 273-ФЗ следует, что и при подготовке, и при переподготовке работников компании все равно придется заключать договор об образовании.

Договор об образовании заключается в простой письменной форме между образовательной организацией, обучаемым и тем лицом, кто будет платить за обучающегося, — в данном случае это работодатель.

В договоре об образовании должны быть указаны как минимум вид, уровень или направленность образовательной программы, форма обучения и продолжительность обучения.

В договоре об образовании, заключаемом при приеме на обучение за счет средств работодателя, указываются полная стоимость обучения и порядок оплаты. Увеличение стоимости платных образовательных услуг после заключения такого договора, как правило, не допускается.

Обратите внимание!

Сведения, указанные в договоре об оказании платных образовательных услуг, должны соответствовать информации, размещенной на официальном сайте образовательной организации в интернете на дату заключения договора.

Договор об оказании платных образовательных услуг может быть расторгнут в одностороннем порядке образовательной организацией в случае просрочки оплаты, а также в случае, если надлежащее исполнение обязательства по обучению стало невозможным из-за действий самого обучающегося. Основания для расторжения надо прописать в тексте договора.

Кстати, примерные формы договоров об образовании утверждаются Минобрнауки России.

Правила оказания платных образовательных услуг утверждаются Правительством РФ (в настоящее время это Правила оказания платных образовательных услуг, утв. постановлением от 15.08.2013 № 706).

Документ об образовании

Как следует из ст. 60 Закона № 273-ФЗ, в России выдаются:

— документы об образовании или о квалификации;

— документы об обучении.

Документы об образовании или о квалификации заверяются печатями образовательных организаций.

Лицам, успешно прошедшим итоговую аттестацию, выдаются документы об образовании или о квалификации, образцы которых самостоятельно устанавливаются образовательными организациями.

Лицам, успешно прошедшим государственную итоговую аттестацию, выдаются, как правило, документы об образовании и документы об образовании и о квалификации. Образцы таких документов обычно устанавливаются Минобрнауки России.

Уровень профессионального образования и квалификация, указываемые в документах об образовании и о квалификации, выдаваемых лицам, успешно прошедшим государственную итоговую аттестацию, дают их обладателям право заниматься определенной профессиональной деятельностью, в том числе занимать должности, для которых в установленном законодательством РФ порядке определены обязательные требования к уровню профессионального образования или квалификации.

Лицам, не прошедшим итоговую аттестацию или получившим на итоговой аттестации неудовлетворительные результаты, а также лицам, освоившим часть образовательной программы или отчисленным из образовательной организации, выдается справка об обучении или о периоде обучения по образцу, самостоятельно устанавливаемому образовательной организацией.

Важно!

За выдачу документов об образовании или о квалификации, документов об обучении и дубликатов указанных документов плата не взимается.

НДФЛ и варианты обучения

Вспоминайте иногда вашего студента...

Рассмотрим самую обычную ситуацию: компания отправляет своих сотрудников на повышение квалификации или переподготовку в солидное отечественное или иностранное учебное заведение.

В части исчисления НДФЛ это самый лучший вариант для работников.

Согласно п. 21 ст. 217 НК РФ от обложения НДФЛ освобождаются суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, или иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

Таким образом, освобождение от налогообложения суммы платы за обучение налогоплательщика не связывается даже с наличием трудовых отношений между компанией, оплачивающей обучение, и обучающимся. Также для применения данной нормы не имеет значения, по чьей инициативе проводится обучение.

Таким образом, суммы оплаты работодателем стоимости обучения сотрудников (и даже детей сотрудников) в образовательных учреждениях не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 21 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных в этом пункте (см., например, письмо Минфина России от 19.11.2015 № 03-04-06/66941).

Отметим, что работник может получать и второе высшее образование, и даже третье — на льготе по уплате НДФЛ это никак не сказывается (см., например, письмо Минфина России от 09.06.2011 № 03-04-06/8-135).

Отметим, что если компания оплачивает обучение в институте вчерашнего школьника, которого планирует затем принять к себе на работу, правила п. 21 ст. 217 НК РФ действуют и в этом случае.

Семинары и консультации

В настоящее время образовательная деятельность, проводимая путем разовых занятий, в том числе в виде лекций, стажировок и семинаров, не лицензируется, если по ее итогам не проводится аттестация, и не выдаются документы об образовании.

Исходя из этого, по нашему мнению, семинары можно разделить на два вида: учебные и консультационные.

Учебные семинары имеют право проводить только те компании, у которых есть лицензия на право ведения образовательной деятельности. По окончании обучения слушатели получают документ об образовании — удостоверение о повышении квалификации или диплом о профессиональной переподготовке. Именно эти итоговые документы прямо указаны в п. 19 приказа Минобразования России от 01.07.2013 № 499.

Для проведения консультационных семинаров лицензия не нужна.

Отметим, что в соответствии с п. 20 ст. 2 Закона № 273-ФЗ к организациям, ведущим образовательную деятельность, приравниваются предприниматели, ведущие такую деятельность. А согласно п. 1 ст. 21 Закона № 273-ФЗ образовательная деятельность ведется образовательными организациями, а также предпринимателями. При этом в силу положений п. 1 и 5 ст. 32 Закона № 273-ФЗ предприниматель ведет образовательную деятельность или сам, или с привлечением педагогических работников. Если предприниматель привлекает сторонних педагогов, то ему необходима лицензия. А если он ведет образовательную деятельность самостоятельно, то получение лицензии в силу п. 2 ст. 91 Закона № 273-ФЗ ему не требуется (см., например, письмо Минфина России от 18.08.2014 № 03-04-05/41163).

Но чем подтвердить факт, что предприниматель имеет право вести образовательную деятельность? Единственным официальным документом в этой ситуации является, как ни странно, свидетельство о государственной регистрации индивидуального предпринимателя, в котором в качестве вида экономической деятельности указана образовательная деятельность. Формально получается, что «одинокий» предприниматель имеет право вести учебные семинары, вовсе не имея образовательной лицензии.

Как правило, оплата со стороны работодателя участия сотрудника компании в семинаре (как учебном, так и консультационном) не влечет необходимости исчисления НДФЛ для сотрудника.

Напомним, что помимо постоянно упоминаемого нами п. 21 ст. 217 НК РФ есть еще и п. 3 ст. 217 НК РФ. В нем сказано, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), в том числе связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

И если участие в семинаре проводится по инициативе работодателя (ст. 196 ТК РФ) в целях повышения эффективности выполнения работниками своих трудовых обязанностей, оплата стоимости семинара не образует объекта налогообложения по НДФЛ.

Судьи также придерживаются данного мнения (см., например, постановление ФАС Московского округа от 27.09.2013 по делу № А40-5827/13-115-13). Доказать то, что в данной ситуации участие в семинаре проводится не в интересах компании, а в личных интересах самого работника, и значит, можно применить ст. 211 НК РФ о выгоде, полученной в натуральной форме, должны сами налоговики. И задача эта крайне сложная.

Однако при проведении однодневных семинаров, а таких, согласитесь, большинство, проблема с начислением НДФЛ имеет место.

Дело в п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749, где установлено, что при командировках в местность, откуда работник, исходя из условий транспортного сообщения и характера выполняемой работы, имеет возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства, суточные не выплачиваются.

Тем не менее многие работодатели все-таки выплачивают некую денежную компенсацию сотруднику, отправляемому на однодневный семинар. Облагается ли такая щедрость НДФЛ? В письме Минфина России от 02.09.2015 № 03-04-06/50607 чиновники считают, что не облагается, но в ограниченных размерах.

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежит обложению НДФЛ возмещение командировочных расходов. Но в той же норме предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ, и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

При направлении работника в однодневную командировку, как полагают финансисты, суммы денежных средств, выплачиваемых работнику взамен суточных, освобождаются от налогообложения в размерах, предусмотренных в п. 3 ст. 217 НК РФ (см., например, письмо Минфина России от 26.05.2014 № 03-03-06/1/24916).

Кстати, напомним, что в постановлении Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 № 4357/12 сказано, что суммы, выплачиваемые работникам, которые направляются в однодневные командировки, не признаются суточными в значении, используемом трудовым законодательством. Эти суммы суд признал возмещением иных расходов работника, связанных со служебной командировкой. И можно было бы предположить, что не облагается НДФЛ вся сумма полученного работником возмещения, при условии, что его расходы подтверждены оправдательными документами и работодатель счел эти расходы оправданными и разумными.

Тем не менее, руководствуясь п. 3 ст. 217 НК РФ, суд посчитал, что размер выплачиваемого работодателем при однодневных командировках возмещения, не включаемого в подлежащий налогообложению доход, также ограничен суммой в 700 руб.

По нашему мнению, в этой неясной ситуации налогоплательщикам стоит руководствоваться довольно четкой позицией налоговиков из письма ФНС России от 26.03.2013 № ЕД-4-3/5200@, которым до всеобщего исполнения было доведено письмо Минфина России от 01.03.2013 № 03-04-07/6189. В нем сказано, что если у командированного на один день работника есть документальное подтверждение его расходов, не облагается НДФЛ компенсация в документально подтвержденных размерах, а если такого подтверждения нет — не облагается компенсация в размерах, установленных в п. 3 ст. 217 НК РФ. Обратите внимание, что это письмо никто не отменял.

Ученический договор

В соответствии со ст. 198 ТК РФ работодатель имеет право заключать с лицом, ищущим работу, или с работником своей компании ученический договор на получение образования без отрыва или с отрывом от работы.

Ученический договор с работником является дополнительным к трудовому договору.

Он действует со дня, указанного в этом договоре, в течение предусмотренного им срока.

Ученичество организуется в форме индивидуального, бригадного, курсового обучения и в иных формах.

Работники, проходящие обучение в компании, по соглашению с работодателем могут полностью освобождаться от работы по трудовому договору или выполнять эту работу на условиях неполного рабочего времени. В период действия ученического договора работники не могут привлекаться к сверхурочным работам, направляться в служебные командировки, не связанные с ученичеством. При этом на учеников распространяется трудовое законодательство, включая законодательство об охране труда.

В статье 204 ТК РФ определено, что ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой квалификации, но не может быть ниже МРОТ.

Лицам, успешно завершившим ученичество, при заключении трудового договора с работодателем, по договору с которым они проходили обучение, испытательный срок не устанавливается.

В случае если ученик по окончании ученичества без уважительных причин не выполняет свои обязательства по договору, в том числе не приступает к работе, он по требованию работодателя возвращает ему полученную за время ученичества стипендию, а также возмещает другие понесенные работодателем расходы в связи с ученичеством.

Так вот, стипендии, выплаченные на основании ученических договоров, облагаются НДФЛ (об этом было сказано еще в письмах Минфина России от 17.08.2007 № 03-04-06-01/294 и от 07.05.2008 № 03-04-06-01/123).

Дело в том, что при определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика в денежной и натуральной формах.

Да, в п. 3 ст. 217 НК РФ установлен перечень выплат, освобождаемых от обложения НДФЛ. И среди них — компенсационные выплаты, связанные с исполнением трудовых обязанностей. Но стипендии не признаются компенсационными выплатами, так как выплачиваются физическим лицам не в рамках трудовых или гражданско-правовых договоров. Кроме того, стипендии по ученическим договорам не указаны в списке освобождаемых сумм, утвержденном в вышеназванном пункте.

Отметим, что и ст. 164 ТК РФ связывает получение компенсации с денежными выплатами, установленными в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей.

Нельзя применить в данном случае и п. 11 ст. 217 НК РФ, который освобождает от НДФЛ стипендии учащихся, студентов, аспирантов учреждений высшего профессионального образования, которые выплачивают им образовательные учреждения. Ведь в рассматриваемом случае стипендии ученикам выплачивает потенциальный работодатель, а не сами образовательные учреждения.

Ну а доход, полученный учеником за работу во время выполнения практических занятий, безусловно, относится к его доходам, составляющим налоговую базу по НДФЛ.

Аспирант — ученик

Звучит несколько странно, но сейчас с аспирантом практически любая компания может заключить ученический договор.

Дело в том, что до вступления в силу Федерального закона от 02.07.2013 № 185-ФЗ в ст. 198 ТК РФ было сказано, что работодатель имеет право заключать с лицом, ищущим работу, ученический договор на профессиональное обучение, а с работником самой компании — ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы.

Теперь в ст. 198 ТК РФ сказано, что работодатель имеет право заключать с лицом, ищущим работу, или с работником данной компании ученический договор на получение образования без отрыва или с отрывом от работы.

Положения ст. 12 Закона № 273-ФЗ относят к основным профессиональным образовательным программам образовательные программы высшего образования, в том числе программы подготовки научно-педагогических кадров в аспирантуре. Таким образом, обучение в аспирантуре — это одна из ступенек образования, поэтому и оно подпадает под действие ст. 198 ТК РФ.

Чем выгодно для работодателя заключение с аспирантом именно ученического договора?

Согласно ст. 207 ТК РФ в случае, когда ученик по окончании ученичества без уважительных причин не выполняет свои обязательства по ученическому договору, он по требованию работодателя возвращает ему полученную за время ученичества стипендию, а также возмещает другие понесенные работодателем расходы в связи с ученичеством.

А вот при отсутствии заключенного ученического договора у работодателя отсутствуют правовые основания для взыскания с работника затрат, связанных с обучением (см., например, Кассационное определение ВС Республики Карелия от 25.11.2011 № 33-3480/2011).

Что касается НДФЛ, если аспирант обучается в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, или иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус, он может рассчитывать на применение п. 21 ст. 217 НК РФ.

Подготовка персонала для нового производства

Если компания запускает новое производство, часто обучение работе на нем производит сам поставщик оборудования, что вполне логично. И вот тут возникает вопрос о налогооблагаемых доходах работников, полученных в форме профессионального обучения.

Если компания проведет затраты на подготовку персонала через статьи консультационных услуг или прочих расходов, то беспокоиться о начислении НДФЛ сотрудникам не стоит. Раз у них не будет документов о полученной переподготовке, то лично им никаких услуг и не оказывалось, а следовательно, никакого дохода они и не получали.

Если эти же затраты пойдут по статье расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников, решение вопроса об удержании НДФЛ из их доходов должно решаться, на наш взгляд, исходя из наличия или отсутствия личной заинтересованности сотрудников в результатах обучения.

Дело в том, что здесь, по нашему мнению, нельзя применить п. 21 ст. 217 НК РФ. Ведь если обучение работников компании будет проводить поставщик оборудования, то вряд ли у него будет лицензия на ведение образовательной деятельности или соответствующий статус.

Тогда вопрос, видимо, следует решать так.

Если работники получают дополнительную подготовку по уже имеющейся у них специальности, но только связанную с новыми технологиями (или новым оборудованием), то приписать им личную заинтересованность налоговикам будет нелегко. Они всего лишь повышают квалификацию в рамках строго конкретного производства.

Эта ситуация чаще всего возникает тогда, когда новое оборудование появляется вместо аналогичного, но устаревшего. Тогда тот же самый персонал просто получает дополнительные навыки.

Если же сотрудники получают во время подготовки к работе на новом производстве также и новую квалификацию, то уже можно говорить и о наличии личной заинтересованности. Ведь работать по вновь полученной квалификации они могут и на любых других предприятиях, поэтому налоговики могут попытаться применить п. 2 ст. 211 НК РФ.

Эта ситуация возникает тогда, когда компания осваивает совершенно новое для себя производство и ее сотрудники начинают осваивать новые профессии и специальности.