1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 4883

Авторский гонорар, бухгалтерский и налоговый учет В издательствах (СМИ)

Занимаясь опубликованием произведений науки, литературы и искусства, издательства выплачивают вознаграждения их авторам - авторский гонорар. Порядок учета авторского гонорара, его документальное оформление всегда вызывали много вопросов. Чтобы ответить на интересующие вас вопросы, следует прежде всего понять, за что платит издательство и что в результате оно приобретает.

Правовое регулирование

Ранее отношения, возникающие в связи с созданием произведений науки, литературы и искусства, регулировались Законом РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах".

Однако с 1 января 2008 г. названный Закон утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 18.12.2006 N 231-ФЗ.

Указанным Законом N 231-ФЗ с 1 января 2008 г. введена в действие часть четвертая ГК РФ, и в частности гл. 70 ГК РФ, которая с 1 января 2008 г. регулирует правоотношения в области авторских прав.

Интеллектуальные права на произведения науки, литературы и искусства являются авторскими правами (п. 1 ст. 1255 ГК РФ).

Автору литературного произведения принадлежит исключительное право на это произведение.

Под исключительным правом понимается право автора использовать созданное им произведение в соответствии со ст. 1229 ГК РФ в любой форме и любым не противоречащим закону способом.

В частности, он вправе изготавливать любое количество экземпляров произведения, распространять его путем продажи или иного отчуждения, доводить произведение до всеобщего сведения (например, размещать в Интернете) (п. 2 ст. 1270 ГК РФ).

Свое исключительное право на произведение автор может передать, а издательство, соответственно, приобрести:

1) по договору об отчуждении исключительного права на произведение (ст. 1285 ГК РФ);

2) по лицензионному договору (ст. 1286 ГК РФ).

По договору об отчуждении исключительного права автор передает или обязуется передать принадлежащее ему исключительное право на произведение в полном объеме приобретателю такого права.

По лицензионному договору автор предоставляет либо обязуется предоставить право использования произведения в установленных договором пределах.

Лицензионный договор заключается в письменной форме. Договор о предоставлении права использования произведения в периодическом печатном издании может быть заключен в устной форме (п. 2 ст. 1286 ГК РФ).

В возмездном лицензионном договоре должен быть указан размер вознаграждения или порядок исключения такого вознаграждения. Выплата может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.

В договоре указывается срок начала использования произведения, а также другие условия, которые стороны сочтут существенными для данного договора.

В данной статье будет рассмотрен порядок бухгалтерского и налогового учета авторского гонорара, выплачиваемого автору издательством при взаимоотношениях, вытекающих из лицензионного договора о предоставлении права использования произведения.

Бухгалтерский учет

Выплачивая авторские вознаграждения по лицензионному договору, издательство (СМИ) несет расходы.

Рассмотрим признание этих расходов в бухгалтерском учете.

Для этого обратимся к Положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007 (далее - ПБУ 14/2007), утвержденному Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

Его действие распространяется на бухгалтерскую отчетность начиная с 2008 г.

До 1 января 2008 г. действовало одноименное ПБУ 14/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н.

В отличие от ранее действовавшего ПБУ 14/2000, в п. 4 ПБУ 14/2007 четко сказано: к нематериальным активам относятся произведения науки, литературы и искусства при единовременном выполнении следующих условий, поименованных в п. 3 данного Положения:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности, - патенты, свидетельства, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации и т.п.);

в) возможность выделения или отделения объекта от других активов;

г) объект предназначен для полезного использования в течение времени, превышающего 12 месяцев;

д) объект не предназначен для перепродажи в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) первоначальная стоимость объекта может быть определена достаточно достоверно;

ж) у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

Обращает на себя внимание условие пп. "б", где указано, что надлежаще оформленным документом для принятия к учету литературного произведения в качестве нематериального актива (НМА) является договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности.

Из этого можно сделать вывод, что при заключении издательством с автором лицензионного договора о предоставлении прав на использование литературного произведения у издательства не возникнет обязанность учитывать эти права в качестве НМА.

Расходы по выплате авторского вознаграждения для издательства являются расходами по обычным видам деятельности, которые включаются в себестоимость проданной продукции (п. п. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В случае покупки издательством права на выпуск только одного тиража расходы, связанные с его приобретением, включаются в себестоимость данного тиража.

Сумма авторского гонорара при этом отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция)).

Если издательство приобретает авторское право на определенный срок, в течение которого оно самостоятельно решает, сколько тиражей выпустит, то затраты, произведенные издательством в течение отчетного периода, но относящиеся к следующим отчетным периодам, должны отражаться в учете как расходы будущих периодов по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов".

Следует обратить внимание на порядок списания сумм авторского гонорара с фиксированным разовым платежом на расходы по изданию произведения. Если издатель знает, сколько тиражей он будет выпускать, то авторский гонорар можно списывать равными долями на каждый тираж.

Допустим, издательство решило выпустить книгу общим тиражом 10 000 экземпляров. Первый тираж составит 5000 экземпляров, второй и третий тиражи - по 2500 экземпляров. В данном случае авторский гонорар необходимо будет списать в следующем порядке: при издании первого тиража - 50% (5000 экз. : 10 000 экз.), при издании второго и третьего тиражей - по 25% (2500 экз. : 10 000 экз.).

Если неизвестно, сколько будет выпущено тиражей, то следует предусмотреть списание авторского гонорара в текущие расходы издательства в течение установленного в договоре срока действия прав издательства.

Налогообложение

А теперь рассмотрим, как операции по выплате авторского вознаграждения отражаются для целей налогообложения.

Налог на доходы физических лиц

Данное вознаграждение является доходом автора и облагается налогом на доходы физических лиц в порядке, установленном гл. 23 НК РФ (пп. 3 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Если автор не является налоговым резидентом, то его доходы облагаются НДФЛ по ставке 30%.

В отношении доходов автора - налогового резидента применяется ставка 13% (п. п. 1, 3 ст. 224 НК РФ).

Издательство в соответствии со ст. 226 НК РФ выступает в качестве налогового агента, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога, исчисленных с доходов физического лица, полученных в данном издательстве.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Дата фактического получения дохода в виде авторского вознаграждения определяется как день выплаты вознаграждения (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

При этом п. 3 ст. 221 НК РФ предусмотрено право автора на получение профессиональных налоговых вычетов в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если расходы, связанные с созданием произведения, не могут быть документально подтверждены автором, то такие расходы принимаются к вычету в пределах норматива затрат.

Так, в случае создания литературных произведений этот норматив составляет 20%. Иными словами, доход автора может быть уменьшен на 20% суммы начисленного ему авторского вознаграждения.

Для получения профессионального налогового вычета автор должен написать заявление налоговому агенту (источнику дохода).

Обратите внимание! Автор, своевременно не подавший такое заявление налоговому агенту, свое право на получение вычета реализовать не сможет.

Налог на прибыль

В составе расходов, связанных с производством и реализацией, предусмотрены, в частности, периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности) (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).

К указанным расходам относятся и суммы выплачиваемых авторских вознаграждений (Письмо Минфина России от 03.09.2004 N 03-03-01-04/1/24).

Единый социальный налог

Вознаграждение, начисленное организацией в пользу физического лица по авторскому договору, облагается ЕСН, за исключением суммы налога, подлежащей уплате в ФСС (п. 1 ст. 236, п. 3 ст. 238 НК РФ).

При этом гл. 24 НК РФ не разъясняет понятие "авторский договор".

На наш взгляд, под авторским договором подразумеваются как договор отчуждения исключительного права на произведение, так и лицензионный договор.

Налоговая база по ЕСН по авторскому договору определяется в том же порядке, что и налоговая база по НДФЛ. То есть ЕСН начисляется с разницы между суммой доходов, исчисленной в соответствии со ст. 210 НК РФ, и суммой профессиональных налоговых вычетов (п. 5 ст. 237 НК РФ).

ЕСН, а также сумма авансовых платежей по этому налогу отражаются в бухгалтерском учете издательства по Дебету счета 20 в корреспонденции с Кредитом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца издательства производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки ЕСН. Сумма ежемесячного авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей (п. 3 ст. 243 НК РФ).

Начисление ЕСН производится по ставкам, установленным п. 1 ст. 241 НК РФ.

Дата осуществления выплаты авторского вознаграждения в целях исчисления ЕСН определяется как день начисления вознаграждения в пользу физического лица (ст. 242 НК РФ).

Сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет). Суммы этих страховых взносов начисляются исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ).

Пенсионные взносы

Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ). То есть начисление страховых взносов издательство производит с налоговой базы, установленной ст. 237 НК РФ.

Ежемесячно издательства начисляют суммы авансовых платежей по страховым взносам, исходя из налоговой базы, исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового взноса, предусмотренного ст. ст. 22 и 33 Закона N 167-ФЗ.

Сумма авансового платежа по страховым взносам, подлежащая уплате за текущий месяц, определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей (п. 2 ст. 24 Закона N 167-ФЗ).

Что касается страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, то с авторского вознаграждения они не начисляются (п. 4 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184; п. 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

Может возникнуть ситуация, когда издательство, выпустив первый тираж, видит, что дальнейший выпуск данного издания нецелесообразен.

В этом случае издательство может принять решение о списании оставшейся суммы с дебета счета 97 на затраты. Так как списываемая сумма расходов не приведет к выпуску готовой продукции и последующему получению доходов, то списание расходов следует производить не в дебет счета 20, а в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 19 ПБУ 10/99).

Эти расходы также не будут приниматься в расходы в целях исчисления налога на прибыль в налоговом учете.

Пример. Издательство приобрело по договору право на использование авторского литературного произведения сроком на три года (36 месяцев). Авторский гонорар единовременно составил 25 000 руб. Автор подал заявление о предоставлении ему профессионального вычета в размере 20% суммы причитающегося вознаграждения. У издательства нет определенности относительно количества выпускаемых тиражей.

В бухгалтерском учете издательства будут сделаны следующие проводки:

Дебет 97 - Кредит 76

- 22 400 руб. - отражена задолженность перед автором за литературное произведение;

Дебет 97 - Кредит 69

- 4620 руб. ((25 000 руб. - (25 000 руб. x 20%)) x 23,1%) - начислен ЕСН 23,1% (кроме ЕСН в части ФСС) и взносы на обязательное пенсионное страхование;

Дебет 76 - Кредит 68

- 2600 руб. ((25 000 руб. - (25 000 руб. x 20%)) x 13%) - удержан налог на доходы с физических лиц;

Дебет 76 - Кредит 50

- 22 400 руб. (25 000 руб. - 2600 руб.) - выплачен гонорар автору из кассы;

Дебет 20 - Кредит 97

- 822,78 руб. ((25 000 руб. + 4620 руб.) : 36 мес.) - ежемесячно списана часть расходов на приобретение авторского права.

Если выпущен тираж, то в налоговом учете сумма расходов в виде авторского гонорара составит 822,78 руб.