1. Главная / Консультации 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| консультации | печать | 2078

Затраты на упаковку: прямой или косвенный расход?

Наша компания выпускает детские мягкие игрушки. Готовая продукция упаковывается по-разному (есть стандартная и праздничная упаковка). Для целей налогообложения прибыли используем метод начисления. Можно ли расходы по упаковке продукции включать при расчете налога на прибыль в состав косвенных, прописав такой порядок в учетной политике?
Софья Сидоренко, г. Тула

Мы считаем, что вы можете учитывать затраты на упаковку в составе косвенных расходов. Объясним подробнее.

По общему правилу расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, делятся на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Они имеют разный механизм списания (п. 2 ст. 318 НК РФ). Прямые расходы учитываются по мере реализации готовой продукции, в стоимости которой они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ, а косвенные — в перио­де, когда они были понесены.

В пункте 1 ст. 318 НК РФ приведен примерный перечень прямых расходов. В частности, к ним могут быть отнесены:

  • материальные затраты (это стоимость сырья, материалов, комплек­тующих, полуфабрикатов);
  • расходы на оплату труда персонала, непосредственно участвующего в процессе производства (с учетом отчислений во внебюджетные фонды);
  • суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции.

Все в той же норме Кодекса сказано, что организации самостоятельно определяют в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). При этом все иные суммы расходов, за исключением внереализационных, осуществляемых компанией в течение отчетного (налогового) периода, считаются косвенными расходами.

Какими же критериями нужно руководствоваться для того, чтобы четко разграничить прямые и косвенные расходы?

Вот что по этому поводу говорят специа­листы Минфина России. В письме от 14.05.2012 № 03-03-06/1/247 финансисты напомнили положения п. 1 ст. 319 НК РФ. В этой норме Кодекса сказано, что если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции невозможно, компания в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей. При этом из норм ст. 252, 318 и 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть экономичес­ки обоснованным. По мнению финансистов, при формировании состава прямых расходов в налоговом учете компания может учитывать перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемый для целей бухгалтерского учета.

Не оставили этот вопрос без внимания и налоговые органы. Они также считают, что распределение расходов на прямые и косвенные должно быть экономичес­ки обоснованным (письмо ФНС России от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@). Кроме того, ст. 318 НК РФ предусматривает включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые связаны с производством продукции.

По мнению налоговиков, это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен учитывать особенности технологического процесса. При этом организация вправе отнести отдельные затраты, связанные с производством продукции, к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности учесть их в составе прямых расходов. Таким образом, при разработке методики распределения расходов необходимо учитывать особенности, характерные для разных отраслей промышленности.

Аналогичной позиции придерживаются и суды. Так, в Определении ВАС РФ от 13.05.2010 № ВАС-5306/10 арбитры отметили следующее. Предоставляя организации возможность самостоятельно определять свою учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс не рассмат­ривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, положения ст. 318 и 319 НК РФ относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). И только если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Что касается выбора вида расхода для учета затрат на упаковку, то здесь нужно отталкиваться от вывода, к которому пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 02.11.2010 № 8617/10. Высшие арбитры указали, что упаковка является неотъемлемой частью готовой продукции, если ее наличие обусловлено технологическим процессом производства. В этом деле речь шла об учете затрат на приобретение этикеток, клея, бутылок и крышек для них, которые были необходимы организации для упаковки производимой спиртосодержащей продукции. В своем решении судьи исходили из того, что технологический процесс изготовления спиртосодержащей продукции включает в себя розлив, маркировку и хранение готовой продукции. Поэтому затраты на приобретение этикеток, клея, бутылок и крышек для них относятся к прямым расходам. То есть упаковка в данном случае выступает в качестве необходимого компонента при производстве продукции.

Если же процесс производства продукции и ее упаковки отделен друг от друга (как в вашем случае, когда игрушки изготовлены, а потом их начинают запечатывать в стандартную или праздничную упаковку), то затраты на упаковку можно считать косвенными расходами.