Минфин России в письме от 27.05.2025 № 03-00-08/51807 подтвердил свое мнение в отношении возможности учета затрат на аренду жилья для сотрудников в расходах по налогу на прибыль и их обложения НДФЛ и страховыми взносами. Между тем суды высказывают иную позицию. С учетом разъяснений чиновников и судов разберемся, как учесть такие затраты в расходах и не платить при этом НДФЛ и страховые взносы.
Налог на прибыль
В целях налогообложения прибыли расходами признаются любые экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). В связи с этим возникает вопрос о возможности учета затрат на аренду жилья для сотрудников в расходах по налогу на прибыль, если компания несет эти расходы, поскольку нуждается в данных специалистах.
Мнение Минфина
Финансисты не против включения в состав расходов по налогу на прибыль затрат на аренду жилья для сотрудников. Но сделать это можно, только если расходы организации на оплату найма жилья для размещения работников являются формой системы оплаты труда, предусмотренной в трудовом договоре. В этом случае такие расходы могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций в составе расходов как заработная плата.
Специалисты финансового ведомства объясняют это тем, что согласно ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Финансисты также указывают, что если расходы организации на оплату найма жилья для работников не являются формой системы оплаты труда и носят социальный характер, то такие расходы не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
Высказанная финансистами в комментируемом письме позиция не нова. Такие же разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 28.06.2023 № 03-03-06/1/60092, от 19.03.2021 № 03-15-06/19723, от 13.02.2018 № 03-04-06/8731. При этом в письме от 18.02.2022 № 03-03-06/1/11643 финансисты уточнили, что расходы работодателя на аренду жилья для своих сотрудников, предусмотренные трудовым договором, учитываются в расходах по налогу на прибыль как заработная плата, выраженная в натуральной форме, и что по вопросам, связанным с выплатой заработной платы в натуральной форме, следует руководствоваться нормами ТК РФ. Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 14.01.2019 № 03-04-06/1153, от 23.11.2017 № 03-03-06/1/77516. Отметим, что согласно ст. 131 ТК РФ доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы. То есть по мнению финансистов учесть в расходах затраты на аренду жилья можно только в размере, не превышающем 20% от зарплаты работника.
А в письме от 12.01.2018 № 03-03-06/1/823 специалисты финансового ведомства разъяснили, что возмещение расходов работника, связанных с удовлетворением его социально-хозяйственных потребностей, не может рассматриваться как осуществленное в рамках деятельности самой организации. Данные выплаты могут производиться только в качестве системы оплаты труда, принятой в организации (оплата труда в натуральной форме). В связи с этим компенсация расходов работника по найму жилого помещения не может учитываться для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
Что думают суды
Поскольку финансисты в принципе не возражают против включения затрат на аренду жилья для работников в состав расходов по налогу на прибыль в качестве затрат на оплату труда, судебная практика по данному вопросу немногочисленна. Однако есть постановление АС Московского округа от 01.10.2015 № Ф05-11410/2015 по делу № А40-6591/15, где суд пришел к выводу, не совпадающему с позицией Минфина России. Рассматривалась ситуация, когда компания оплачивала жилье для приглашенных иностранных работников и всю сумму включала в расходы на основании ст. 255 НК РФ. Налоговики посчитали, что расходы на аренду жилья можно было учесть только в размере, не превышающем 20% от зарплаты иностранных работников. Но суд с этим не согласился. Он указал, что расходы компании на наем жилых помещений для своих иностранных сотрудников являются экономически оправданными, документально подтвержденными. Компания несла эти расходы в соответствии с требованиями миграционного законодательства РФ, а также в целях обеспечения возможности выполнения иностранными сотрудниками своих непосредственных трудовых обязанностей. Поэтому спорные расходы правомерно учтены ей в целях налога на прибыль в соответствии со ст. 255 НК РФ.
Отвергая ссылки инспекции на положения ТК РФ, суд указал, что расходы на наем жилых помещений для иностранных сотрудников соответствуют положениям ст. 255 НК РФ, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными. Данные расходы в любом случае могли быть учтены компанией на основании п. 25 ст. 255 НК РФ или подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как иные документально подтвержденные и экономически обоснованные расходы, поскольку понесены для обеспечения деятельности организации.
НДФЛ
Как правило, компании арендуют жилье для работников, которые проживают не в той местности, где работают. В перечне не облагаемых НДФЛ выплат названы установленные законодательством компенсационные выплаты, связанные, в частности, с возмещением расходов на оплату жилых помещений, предоставляемых во временное пользование, а также с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая переезд на работу в другую местность (п. 1 ст. 217 НК РФ). Возникает вопрос: можно ли на основании этого не облагать НДФЛ сумму затрат на аренду жилья для работников?
Мнение Минфина
В комментируемом письме специалисты финансового ведомства с учетом положений п. 1 ст. 217 НК РФ разъяснили, что суммы возмещения расходов работников по найму жилых помещений не облагаются НДФЛ, если такая компенсационная выплата установлена законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ).
А в письме от 04.12.2024 № 03-04-05/122274 специалисты финансового ведомства пояснили, что если возмещение расходов работника по его проживанию в месте нахождения работодателя не установлено законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, то указанные суммы подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.
Отметим, что Трудовым кодексом предусмотрена обязанность работодателя по возмещению расходов работника при его переезде на работу в другую местность (ст. 169 ТК РФ). Согласно этой норме возмещению подлежат, в частности, расходы по обустройству на новом месте жительства. Кроме того, продолжает действовать постановление Совмина СССР от 15.07.81 № 677 «О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую местность» в части, не противоречащей ТК РФ. В пункте 3 этого документа сказано, что работникам, которые переехали в связи с переводом их на работу в другую местность, и членам их семей жилое помещение предоставляется на условиях, прописанных в трудовом договоре.
Однако в письме от 08.09.2022 № 03-04-05/87274 Минфин России указал, что компенсация расходов по найму жилых помещений иногородним работникам, выплачиваемая на основании локального нормативного акта организации (трудового договора), а не в соответствии с законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, подлежит обложению НДФЛ в общем порядке. А в письме от 19.03.2021 № 03-15-06/19723 финансисты разъяснили, что ст. 169 ТК РФ не предусмотрены компенсационные выплаты в виде сумм возмещения расходов сотрудника, переехавшего на работу в другую местность, по найму жилого помещения. Поэтому на указанные выплаты положения п. 1 ст. 217 НК РФ не распространяются, и указанные суммы подлежат обложению НДФЛ. Такие же разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 25.04.2018 № 03-15-05/28168, от 03.11.2017 № 03-04-06/72579.
Из вышеприведенных писем следует, что, по мнению финансистов, предусмотренные трудовым договором или иным локальным актом компании затраты на аренду жилья для работников не подпадают под действие п. 1 ст. 217 НК РФ и облагаются НДФЛ.
Также имеются письма Минфина России, в которых указано, что оплата организацией за работников в их интересах стоимости аренды жилых помещений признается их доходом, полученным в натуральной форме. И с учетом п. 1 ст. 211 НК РФ суммы данной оплаты включаются в налоговую базу по НДФЛ (письма от 14.01.2019 № 03-04-06/1153, от 16.05.2018 № 03-04-06/32677).
Что думают суды
Суды с позицией финансистов не согласны. В пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 21 октября 2015 г., выражена правовая позиция о том, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается НДФЛ, если предоставление таких благ обусловлено прежде всего интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина. Проиллюстрирована эта позиция примером, когда компания по условиям трудовых договоров с иногородними работниками оплачивает их проживание в арендуемых для них квартирах. Указано, что договоры аренды жилых помещений заключались по инициативе работодателя в целях осуществления хозяйственной деятельности организации, а именно в связи с необходимостью привлечения к труду в филиале иногородних работников, имеющих особый опыт и квалификацию, которые в отсутствие такой необходимости самостоятельно не изменили бы место жительства (пребывания). Предоставленные работникам квартиры обеспечивали комфортное проживание, соответствовали статусу работников, но при этом не относились к категории элитного жилья с элементами роскоши, что могло бы свидетельствовать о том, что при выборе помещений организация преследовала цель удовлетворения индивидуальных потребностей работников, обусловленных преимущественно избранным ими образом жизни. В результате суды указали, что затраты на аренду жилья для работников производились организацией прежде всего в своих интересах, что говорит об отсутствии дохода, подлежащего обложению НДФЛ на основании подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ.
Суды применяют эту правовую позицию при решении вопроса об обложении НДФЛ затрат по аренде жилья для работников. Так, АС Северо-Западного округа в постановлении от 04.07.2022 № Ф07-7696/2022 по делу № А44-4571/2021 пришел к выводу, что договор аренды жилого помещения был заключен с учетом потребности учреждения и заинтересованности в иногороднем сотруднике. Предоставление в данном случае жилья иногороднему работнику связано исключительно с его переездом на новое место жительства и не связано с системой оплаты труда. Оплата жилья иногороднего работника осуществлялась в целях осуществления хозяйственной деятельности учреждения, выплаты за аренду жилого помещения произведены напрямую арендодателю в интересах непосредственно самого учреждения как работодателя в связи с исполнением иногородним работником своих должностных обязанностей. Спорные затраты отнесены учреждением как налогоплательщиком на общехозяйственные расходы и в фонд заработной платы не включались. Суммы арендной платы за арендованное учреждением жилое помещение для проживания иногороднего сотрудника не являются выплатами, производимыми работнику за результаты его труда, а относятся к выплатам, связанным с обустройством сотрудника на новом месте жительства и не облагаются НДФЛ.
Страховые взносы
Вопрос о начислении страховых взносов на суммы оплаты аренды жилья для работников тоже является спорным.
Мнение Минфина
Объектом обложения страховыми взносами являются, в частности, выплаты в рамках трудовых отношений (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ). В перечне выплат, не облагаемых страховыми взносами, названы компенсационные выплаты, установленные законодательством и связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность, а также в связи с возмещением расходов на оплату жилого помещения (подп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ).
Учитывая эти положения, финансисты в комментируемом письме пришли к выводу, что если компенсационные выплаты по возмещению организацией своим работникам расходов по договорам найма (поднайма) жилых помещений установлены законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, то такие выплаты не подлежат обложению страховыми взносами.
При этом в письме от 08.09.2022 № 03-04-05/87274 они указали, что, если компенсация расходов по найму жилых помещений иногородним работникам осуществляется работодателем на основе локального нормативного акта организации (трудового договора), а не в соответствии с законодательством, такая компенсация подлежит обложению страховыми взносами в общем порядке. А в письме от 19.03.2021 № 03-15-06/19723 специалисты финансового ведомства разъяснили, что ст. 169 ТК РФ не предусмотрены компенсационные выплаты в виде сумм возмещения расходов сотрудника, переехавшего на работу в другую местность, по найму жилого помещения. Поэтому на такие выплаты положения подп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не распространяются, и они подлежат обложению страховыми взносами.
Что думают суды
Суды считают, что аренда жилья для работников не подлежит обложению страховыми взносами. Верховный суд РФ в Определении от 21.03.2019 № 306-ЭС19-1713 указал, что обязательство работодателя по оплате аренды жилья или по возмещению стоимости такой аренды носит социальный характер. Несмотря на то, что оплата (компенсация) аренды происходит в рамках трудовых отношений, она не обладает признаками заработной платы в смысле ст. 129 ТК РФ, поскольку не является оплатой труда, не относится к стимулирующим выплатам, не зависит от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим сотрудником самой работы. Факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками сам по себе не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Таким образом, оплата аренды жилья или возмещение стоимости такой аренды не подлежит включению в базу, облагаемую страховыми взносами. Такая же позиция изложена в определениях Верховного суда РФ от 24.09.2018 № 310-КГ18-14056, от 06.12.2017 № 304-КГ17-18637, от 22.09.2015 по делу № 304-КГ15-5000.
Аналогичную позицию суды занимают и в отношении страховых взносов на травматизм (постановления АС Поволжского округа от 14.09.2021 № Ф06-8166/2021 по делу № А06-8027/2020, Центрального округа от 12.02.2021 № Ф10-5977/2020 по делу № А83-12237/2019).
Выводы
Из вышеприведенных разъяснений и судебной практики следует, что компания может учесть затраты на аренду жилья для работников в расходах по налогу на прибыль и не облагать их НДФЛ и страховыми взносами. Но для этого нужно учитывать затраты на аренду жилья для работников в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Тогда данные затраты, как понесенные прежде всего в интересах работодателя, не будут облагаться НДФЛ. И так как они не являются оплатой труда и не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества выполняемой им работы, они не облагаются страховыми взносами.
Если же компания учтет затраты на аренду жилья для работников в составе затрат на оплату труда на основании ст. 255 НК РФ, то тем самым она признает, что это часть зарплаты, а значит, должна будет с сумм оплаты аренды жилья удержать НДФЛ и начислить страховые взносы.