Решение о проведении проверки налоговой инспекцией в день смены места нахождения организации

Налоговая инспекция по старому месту учета не вправе выносить решение о проведении выездной проверки в день смены местонахождения компании.

Суть дела

Компания состояла на налоговом учете в Самарской области. Она сменила адрес своего местонахождения 2 декабря 2019 г. и в этот же день была поставлена на налоговый учет в Краснодаре.

Инспекция по старому месту учета 2 декабря 2019 г. направила компании по ТКС решение о проведении выездной налоговой проверки, которое было получено 3 декабря 2019 г.

Компания посчитала это решение незаконным. На момент вынесения решения она сменила юридический адрес, о чем имеется запись в ЕГРЮЛ. Поэтому инспекция по старому месту учета не вправе проводить проверку.

В свою очередь, инспекция считала проведение проверки законным, поскольку решение о ней, оформленное на бумажном носителе, было принято 29 ноября 2019 г., что подтверждается журналом регистрации. А 2 декабря 2019 г. это решение было направлено компании в электронном виде по ТКС. При этом в результате технической ошибки в электронной форме решение сформировано с датой принятия 2 декабря 2019 г.

Компания попыталась оспорить решение в вышестоящем налоговом органе, но безрезультатно. Тогда она обратилась в суд с требованием признать решение о проведении проверки незаконным.

Решение судов

Суды трех инстанций требование компании удовлетворили. Они отклонили довод инспекции о том, что решение о проведении проверки было вынесено 29 ноября 2019 г. и именно на основании него проводилась проверка. Компанией были представлены в суд документы (повестка о вызове на допрос свидетеля, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля), из которых следует, что проверка проводилась на основании решения, вынесенного 2 декабря 2019 г. Решение от 29 ноября 2019 г. было создано вручную на бумажном носителе и имеет отличия от формы решения, утвержденной приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@. В тоже время решение от 2 декабря 2019 г. полностью соответствует утвержденной форме.

Отклонили суды и довод инспекции о том, что дата вынесения решения о проведении проверки подтверждается данными о его регистрации в журнале 29 ноября 2019 г. Они отметили, что данная запись могла быть внесена задним числом, поскольку согласно журналу в ближайшие к этой дате дни выездные проверки не назначались. Кроме того, ведение журнала на бумажном носителе ничем не регламентировано и не соответствует действующему порядку. Согласно п. 9.4 приказа ФНС России от 15.02.2012 № ММВ-7-10/88@ книга учета выездных налоговых проверок ведется в электронном виде. Таким образом, представленный инспекцией журнал учета выездных налоговых проверок на бумажном носителе не является надлежащим доказательством, подтверждающим дату вынесения решения о проведении проверки.

Приказом МНС России от 17.11.2003 № БГ-3-06/627@ утверждены единые требования к формированию информационных ресурсов по камеральным и выездным налоговым проверкам. Согласно этому документу решение о проведении выездной налоговой проверки составляется с использованием автоматизированной информационной системы налоговых органов до его подписания. Реквизиты «дата решения» и «номер решения» формируются автоматически. Источником этих реквизитов является журнал регистрации решений в электронном виде, а не на бумажном носителе. Суды отметили, что данный порядок обеспечивает достоверную фиксацию таких реквизитов решения о проведении выездной проверки, как дата и номер решения. Налоговое законодательство не предусматривает вынесение налоговым органом одновременно двух решений о проведении выездной налоговой проверки с одним и тем же номером.

В результате суды признали доводы налоговиков несостоятельными и основанными на ошибочном толковании норм действующего законодательства.

Согласно п. 2 ст. 89 НК РФ решение о проведении выездной проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации. Им является адрес ее постоянно действующего исполнительного органа, который указывается в ЕГРЮЛ.

Порядком и условиями присвоения, применения, а также изменения ИНН, утвержденными приказом МНС России от 03.03.2004 № БГ-3-09/178, установлено, что датой снятия организации с учета является дата внесения в ЕГРЮЛ записи об изменении местонахождения юридического лица. Из буквального толкования указанных положений следует, что день внесения записи об изменении адреса организации в ЕГРЮЛ одновременно является и днем снятия организации с налогового учета в соответствующем налоговом органе. Суды указали, что применяемая методика электронного ведения ЕГРЮЛ предполагает автоматическое внесение в реестр сведений о регистрации изменений с 00 ч 00 мин соответствующей даты вне зависимости от конкретного времени регистрации этих изменений в течение этих суток. Следовательно, вынесение налоговым органом по прежнему адресу местонахождения организации решения о проведении выездной налоговой проверки в отношении организации в тот же день, что и день внесения записи о смене адреса в ЕГРЮЛ, является незаконным. Иное означало бы возможность одновременного нахождения одной и той же организации на учете в двух налоговых органах в течение одного дня в зависимости от конкретного времени внесения изменений в ЕГРЮЛ, что противоречит основным принципам налогового законодательства, в том числе об исключении возможности двойного налогообложения.

В этой ситуации на дату принятия решения о проведении выездной проверки в ЕГРЮЛ была внесена запись об изменении места нахождения компании. Следовательно, со 2 декабря 2019 г. инспекция по старому месту учета утратила право принимать в отношении компании решение о проведении выездной проверки.

Позиция судов расходится с мнением ФНС России

Вывод о том, что с даты внесения записи в ЕГРЮЛ об изменении местонахождения юридического лица инспекция по прежнему месту учета утрачивает право на проведение проверки, содержится и в постановлении ФАС Поволжского округа от 21.10.2013 по делу № А55-34463/2012. В нем суд указал, что именно «дата», а не «момент» или «время в часах и минутах» является определяющим при решении вопроса о моменте перехода на налоговый учет в другой налоговый орган и о том, какая инспекция является надлежащей по отношению к конкретному налогоплательщику.

А вот ФНС России считает иначе. В письме от 24.12.2015 № ЕД-4-2/22699 указано, что право налогового органа на вынесение решения о проведении выездной проверки прекращается не в день изменения места нахождения фирмы, а в момент внесения регистрирующим органом соответствующей записи в государственный реестр. Иными словами, такое решение может быть вынесено не до дня внесения изменений, а до момента внесения записи в государственный реестр, поскольку день представляет собой промежуток времени, а момент определяется совершением определенного юридически значимого действия.

Из сказанного налоговиками следует, что они считают правомерным решение, которое вынесено в день смены места нахождения организации, но до момента внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ.