Сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право при расчете налога на прибыль применять нулевую ставку, в том числе и в отношении внереализационных доходов. Но только если такие доходы напрямую связаны с сельхоздеятельностью организации. Мы проанализировали, какие внереализационные доходы подпадают под нулевую ставку, а какие нет.
Воспользоваться нулевой ставкой по налогу на прибыль могут организации, относящиеся к сельскохозяйственным товаропроизводителям. Это компании, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию. При этом нужно, чтобы в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляла не менее 70% (подп. 1 п. 2 ст. 346.2 НК РФ).
У таких организаций нулевая ставка по налогу на прибыль применяется в отношении деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции (п. 1.3 ст. 284 НК РФ).
Определяем состав «нулевых» доходов
Организации должны отдельно определять налоговую базу по прибыли, облагаемой по нулевой ставке (п. 2 ст. 274 НК РФ). Налоговой базой по налогу на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).
Для целей налогообложения прибыли к доходам относятся доходы от реализации и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ). В своих разъяснениях специалисты Минфина России указывают, что порядок определения налоговой базы по прибыли, облагаемой по нулевой ставке, распространяется на все группы доходов (расходов), включая и внереализационные доходы (расходы).
Таким образом, при определении налоговой базы, облагаемой по ставке 0%, учитываются только те внереализационные доходы, которые непосредственно связаны с осуществлением сельскохозяйственной деятельности. Данный вывод содержится в письмах от 10.03.2020 № 03-03-07/17257, от 28.02.2020 № 03-03-06/1/14686, от 19.05.2015 № 03-03-06/1/28752, от 08.05.2015 № 03-03-06/1/26784.
А в письме от 26.09.2019 № 03-03-06/1/74125 финансисты отметили, что сельскохозяйственным товаропроизводителям, имеющим право на ставку по налогу на прибыль в размере 0%, необходимо обеспечить раздельный учет доходов и расходов по сельхоздеятельности и по иным видам деятельности.
С какими доходами проблем не будет
Итак, если внереализационные доходы напрямую связаны с сельхоздеятельностью организации, то применение нулевой ставки правомерно. Например, финансисты не возражают против льготной ставки в отношении субсидий, полученных сельскохозяйственным товаропроизводителем на финансирование или возмещение затрат, связанных с производством и (или) реализацией сельскохозяйственной продукции. Если же дотации из бюджета не связаны с сельхоздеятельностью компании, то к таким внереализационным доходам применяется общая ставка по налогу на прибыль (письма Минфина России от 10.12.2018 № 03-03-20/89274, от 15.06.2018 № 03-03-05/40984, от 26.08.2016 № 03-03-06/1/50032, от 19.08.2016 № 03-03-06/1/48746).
В составе внереализационных доходов, формирующих «нулевую» налоговую базу, можно признать суммы полученных штрафных санкций за нарушение договорных обязательств по деятельности, связанной с реализацией сельскохозяйственной продукции. Такую позицию высказали финансисты в письмах от 02.12.2016 № 03-03-06/1/71639, от 26.08.2016 № 03-03-06/1/49909.
Кроме того, Минфин разрешает включать в налоговую базу, облагаемую по нулевой ставке, суммы полученного возмещения ущерба, понесенного в результате падежа животных из-за некачественного корма. По их мнению, данные суммы могут рассматриваться в качестве внереализационных доходов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью (письмо от 12.02.2016 № 03-03-06/1/7737).
А суды признают правомерным невключение в налоговую базу по прибыли, облагаемой по ставке 20%, внереализационных доходов в виде:
-
сумм возмещения убытка от порчи сельскохозяйственных угодий;
-
средств спонсорской помощи для осуществления сельхоздеятельности;
-
стоимости безвозмездно полученного автомобиля, который использовался для ведения сельхоздеятельности.
К таким выводам пришли арбитры в постановлении ФАС Поволжского округа от 09.11.2006 по делу № А55-4929/2006-44.
Доходы в зоне риска
Как мы уже сказали, субсидии, не связанные с сельскохозяйственной деятельностью, облагаются по ставке 20%. Данный подход применяется и в ситуации, когда организация получила субсидию на возмещение затрат на строительство объекта, который частично использовался не в сельхоздеятельности. Так, в Определении от 16.01.2017 № 306-КГ16-18937 Верховный суд признал правомерным доначисление налога в ситуации, когда организация использовала цех забоя скота, затраты на строительство которого были компенсированы субсидией, как в собственной сельхоздеятельности, так и в прочей деятельности (переработка покупного скота).
Льготная ставка не положена и в том случае, если субсидия получена на уплату процентов по кредиту на покупку сельскохозяйственной техники, а по факту объекты сдавались в аренду (постановлением АС Северо-Западного округа от 03.04.2015 по делу № А26-1492/2014).
По той же причине (доходы напрямую не связаны с сельскохозяйственной деятельностью) нельзя применить нулевую ставку в отношении следующих внереализационных доходов:
-
проценты по депозитным счетам (письма Минфина России от 27.06.2017 № 03-03-07/40360, от 04.04.2011 № 03-03-06/1/210, Определение Верховного суда от 25.01.2019 № 304-КГ18-23705);
-
проценты по договорам займа (постановление АС Уральского округа от 13.04.2018 по делу № А60-27727/2017);
-
доходы от продажи основных средств (причем как используемых, так и не используемых в сельхоздеятельности) (письмо Минфина России от 18.01.2016 № 03-03-06/1/1120, постановление АС Северо-Западного округа от 27.09.2018 по делу № А56-107371/2017).