1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 365

Доход по беспроцентному займу

Минфин России в письме от 23.03.2017 № 03-03-РЗ/16846 разъяснил порядок применения положений ст. 269 НК РФ к беспроцентным займам между взаимозависимыми лицами. Кроме того, финансисты дали ответ на вопрос, возникает ли у компании, получившей беспроцентный заем, налогооблагаемый доход.

Проценты и беспроцентный заем

В целях исчисления налога на прибыль займы представляют собой долговое обязательство. Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ по долговым обязательствам любого вида доходом признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки. Исключение составляют контролируемые сделки. По ним доход признается в порядке, установленном п. 1.1 ст. 269 НК РФ. Так, если в контролируемой сделке фактическая ставка процента по долговому обязательству, выраженному в рублях, превышает 75% ключевой ставки Банка России, доходом признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки. В случае невыполнения данного условия доходом признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами. Таковыми считаются лица, которые могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок между ними (п. 1 ст. 105.1 НК РФ). В частности, взаимозависимыми являются организации, если одна из них участвует в другой и доля такого участия более 25% (подп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), организация и физическое лицо, если доля его участия в организации более 25% (подп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). Если условия сделки между взаимозависимыми лицами отличаются от условий аналогичных сделок между не взаимозависимыми лицами, для целей налогообложения учитывается доход, который не получен из-за указанных отличий (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Поскольку целью деятельности компаний является получение прибыли, займы между не взаимозависимыми лицами обычно предоставляются на возмездной основе. В связи с этим возникает вопрос: будет ли у компании возникать доход, определяемый в соответствии с п. 1.1 ст. 269 НК РФ, если она предоставила беспроцентный заем взаимозависимому лицу?

В комментируемом письме Минфин России обратил внимание на то, что с 1 января 2017 г. сделки по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства которых является РФ, не признаются контролируемыми (подп. 7 п. 4 ст. 105.14 НК РФ). А к сделкам, не признаваемым контролируемыми, положения п. 1.1 ст. 269 НК РФ не применяются.

Из сказанного финансистами следует, что с этого года по беспроцентному займу между взаимозависимыми российскими лицами доход определяется исходя из фактической (нулевой) ставки процентов. То есть никакого процентного дохода не возникает. Если же беспроцентный заем предоставлен взаимозависимой иностранной компании или взаимозависимому физическому лицу — иностранцу, процентный доход по нему определяется с учетом положений п. 1.1 ст. 269 НК РФ (исходя из ставки процента по сопоставимым сделкам) (п. 1, 2 письма Минфина России от 22.02.2017 № 03-12-11/1/10532).

Налогооблагаемый доход у получателя

У получателя беспроцентного займа возникает экономическая выгода (доход) в части экономии на уплате процентов за пользование денежными средствами. Для физических лиц материальная выгода от экономии на процентах признается доходом, облагаемым НДФЛ (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ). Но будет ли признаваться такая материальная выгода доходом в целях исчисления налога на прибыль?

В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Порядок определения материальной выгоды и ее оценки при получении беспроцентного займа главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не установлен. Исходя из этого, Минфин России в комментируемом письме указал, что материальная выгода, полученная организацией от беспроцентного пользования заемными средствами, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

К аналогичному выводу специалисты финансового ведомства приходили и раньше (письма от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5149, от 11.05.2012 № 03-03-06/1/239, от 02.04.2010 № 03-03-06/1/224, от 14.07.2009 № 03-03-06/1/465).

Отметим, что до выхода вышеперечисленных писем Минфина России у компаний нередко возникали споры с налоговиками по поводу обложения налогом на прибыль экономической выгоды, полученной от экономии на процентах при пользовании беспроцентным займом. Но суды вставали на защиту компаний (постановления Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 № 3009/04, ФАС Московского округа от 30.04.2009 № КА-А40/3318-09, Северо-Кавказского округа от 28.03.2008 № Ф08-870/08-529А, Восточно-Сибирского округа от 04.12.2007 № А19-23540/06-50-04АП-579/07-Ф02-8635/07, Северо-Западного округа от 18.10.2007 по делу № А56-4688/2007, Дальневосточного округа от 01.11.2006, 25.10.2006 № Ф03-А73/06-2/3684).

Так, в деле, рассмотренном в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 № 3009/04, налоговики обвинили компанию в занижении налоговой базы по налогу на прибыль ввиду невключения в состав внереализационных доходов экономической выгоды от беспроцентного пользования заемными денежными средствами по договору займа. Инспекция посчитала, что беспроцентный заем является безвозмездной услугой, и определила материальную выгоду в размере суммы процентов, начисленных исходя из ставки рефинансирования, установленной Банком России в период пользования заемными денежными средствами.

Однако Президиум ВАС РФ указал, что пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцем процентов ошибочно расценено налоговиками как правоотношения по оказанию услуг. В соответствии с п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Взаимоотношения по договору займа таких признаков не имеют. Высшие арбитры также отметили, что возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами Кодекса. А глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не рассматривает материальную выгоду от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами как доход, облагаемый таким налогом.