1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2790

Налоговая жизнь платы «Платону»

В конце прошлого года в России была введена система взимания платы с большегрузных автомобилей за проезд по федеральным трассам «Платон». А спустя полгода законодатели внесли изменения в Налоговый кодекс, установив порядок учета данных платежей для целей налогообложения. При этом поправкам придана обратная сила. Мы расскажем, как теперь правильно отражать платежи и применять вычет по транспортному налогу, а также как быть с уже учтенными суммами.

Период без правил

Проезд большегрузных (весом более 12 тонн) автомобилей по федеральным трассам стал платным с 15 ноября прошлого года. Соответствующие поправки были внесены в Федеральный закон от 08.11.2007 № 257-ФЗ «Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (ст. 3 и п. 2 ст. 6 Федерального закона от 06.04.2011 № ­68-ФЗ). При этом на момент вступления в силу этих правил положения Налогового кодекса откорректированы не были. В результате у владельцев таких машин появился вопрос: как же учитывать внесенную плату при налогообложении?

Ответ на него весьма оперативно дало финансовое ведомство в письме от 27.11.2015 № 19-02-05/7/69769. По мнению Минфина России, у организаций, находящихся на общем режиме налогообложения, данная плата должна отражаться по ст. 264 НК РФ, как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Ведь перечень таких расходов открытый. При этом НДС данные платежи не облагаются (письмо Минфина России от 06.10.2015 № 03-11-11/57133).

Однако большегрузами владеют не только организации, применяющие общий режим налогообложения, но и компании на спецрежимах (УСН, ЕСХН, ЕНВД). Кроме того, владельцами таких машин (а значит, клиентами «Платона») могут быть и индивидуальные предприниматели, которые, в свою очередь, также могут применять разные режимы налогообложения.

В части ЕНВД ситуация совсем простая и разъяснений Минфина не требует. Этот режим в принципе не предусмат­ривает возможности учета расходов. Нормы же, позволяющей уменьшить на платежи «Платону» непосредственно сумму налога, в НК РФ нет. Соответственно, для плательщиков ЕНВД эта плата становится дополнительным финансовым бременем.

С упрощенцами (как организациями, так и ИП) Минфин тоже разобрался достаточно быстро, указав, что для них перечень расходов носит закрытый характер, поэтому до внесения поправок в НК РФ данные расходы учитываться при налогообложении не могут (письмо от 06.10.2015 № 03-11-11/57133). Аналогичным образом решается вопрос и с ЕСХН — там перечень расходов тоже закрытый (п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Остались предприниматели, применяющие общую систему налогообложения. Их Минфин России обошел стороной. На наш взгляд, к ним вполне применимы выводы, сделанные финансистами для организаций — плательщиков налога на прибыль. Ведь, находясь на общей системе налогообложения и уплачивая НДФЛ с доходов от предпринимательской деятельности, при формировании базы по НДФЛ согласно положениям п. 3 ст. 210 и ст. 221 НК РФ предприниматели имеют право учитывать фактически произведенные ими и документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов. При этом состав таких расходов определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей обложения прибыли организаций, установленному соответствующими статьями главы 25 НК РФ. Так что предприниматели на общей системе, также как и организации — плательщики налога на прибыль, были вправе включать в налоговые расходы плату «Платону». Если, конечно, таковая была внесена для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Сложные послабления

Изменения в Налоговый кодекс в час­ти учета платы за проезд большегрузов были внесены Федеральным законом от 03.07.2016 № 249-ФЗ (далее — Закон № 249-ФЗ). Данные правила, с одной стороны, решили вопрос включения платы в состав налоговых расходов (причем не только для общей системы налогообложения, но и для «упрощенки» и единого сельхозналога), а c другой — установили налоговый вычет по транспортному налогу в сумме платежей в систему «Платон». Расскажем подробнее.

Начнем с учета самой платы. Законодатели ввели следующее правило: на расходы относится не вся плата целиком, а лишь та ее часть, которая превышает сумму транспортного налога, исчисленного по тому автомобилю, за который она внесена. Данное правило едино как для организаций, применяющих общую систему налогообложения (п. 48.21 ст. 270 НК РФ), так и для плательщиков УСН (подп. 37 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) и ЕСХН (подп. 45 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Таким образом, по новым правилам налогоплательщики должны, во-первых, вести учет платы в систему «Платон» отдельно по каждому транспортному средству. Во-вторых, сравнивать размер платы с суммой транспортного налога по этому же транспортному средству. Другими словами, для правильного учета в расходах платы «Платону» придется организовать аналитический учет в разрезе каждого ­автомобиля.

При этом новый п. 48.21 ст. 270 НК РФ говорит, что плату «Платону» можно учитывать не только по итогам года (сравнивая ее с суммой исчисленного транспортного налога), но и по итогам отчетного периода (при этом сравниваются сумма платы и исчисленный авансовый платеж). Однако тут у организаций могут возникнуть проблемы. Дело в том, что глава 28 НК РФ, посвященная транспортному налогу, содержит весьма противоречивые нормы, касающиеся исчисления авансовых платежей. Так, с одной стороны, п. 2.1 ст. 362 НК РФ четко устанавливает обязанность организаций исчислять суммы авансовых платежей по транспортному налогу по истечении каждого отчетного периода. А с другой стороны, п. 6 этой же статьи говорит, что субъекты РФ, устанавливая в регионе транспортный налог, могут предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.

Как видим, речь идет о праве (а не о безус­ловной обязанности) не исчислять авансовые платежи. Значит, при желании налогоплательщик этим правом может и не воспользоваться, и тогда он получит возможность учитывать плату «Платону» ежеквартально. Но такой вывод основан на буквальном толковании норм НК РФ. Как на эту ситуацию посмотрит финансовое ведомство, не ясно. Так что пока ежеквартальный учет платы «Платону» в тех субъектах РФ, где не установлены авансовые платежи по транспортному налогу, остается в зоне повышенного налогового риска.

Действие п. 48.21 ст. 270 НК РФ в силу п. 2 ст. 2 Закона № 249-ФЗ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2016 г. Это значит, что организациям на общей системе налогообложения придется пересмотреть уже учтенные с начала года расходы в части «Платона». И исключить их вообще, если по транспортному налогу не установлены авансовые платежи и организация не желает рисковать, либо скорректировать на суммы этих авансовых платежей. И в том и в другом случае, скорее всего, придется оформить уточненные декларации и доплатить налог. Кроме того, из расходов придется исключить авансовые платежи по транспортному налогу (подробнее об этом мы расскажем суть позже). Пени в данном случае не начисляются, так как на момент учета данных расходов налогоплательщик действовал правомерно, и применение мер финансовой ответственности в таком случае противоречило бы п. 2 ст. 5 НК РФ о недопустимости придания обратной силы нормам закона, ухудшающим положение налогоплательщика.

Что касается организаций на «упрощенке», то в тех регионах, где по транспортному налогу уплачиваются авансовые платежи, они получили безопасную возможность списать плату на расходы. Но при этом надо помнить, что базу придется скорректировать на сумму самих авансовых платежей по транспортному налогу. Если же в регионе предусмот­рена возможность не платить авансы по транспортному налогу и компания этим правом воспользовалась, то ежеквартальный учет платы «Платону» по-прежнему в зоне риска по озвученным выше причинам.

Подведем итог. С 1 января 2016 г. плата в систему «Платон» учитывается в разрезе каждого транспортного средства в отдельности. Для определения суммы, которую можно учесть в расходах, применяется следующая формула:

Р = П – Т, где

Р — сумма, относимая на расходы;

П — плата «Платону» за грузовик;

Т — сумма транспортного налога по ­этому грузовику.

Если в результате применения формулы получается ноль, то в расходах ничего не учитывается.

Если результат отрицательный, то в расходах учитывается только сумма транспортного налога, начисленного к уплате (уплаченного).

Вычет по транспортному налогу

Теперь рассмотрим новшества для транспортного налога. Здесь изменения внесены сразу в несколько положений главы 28 НК РФ. Так, в новой редакции п. 2 ст. 363 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации в отношении транспортного средства, имеющего разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированного в реестре транспортных средств системы взимания платы, авансовые платежи по транспортному налогу исчисляют, но не уплачивают.

Данное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2016 г. (п. 1 ст. 2 Закона № 249-ФЗ). Таким образом, уже перечисленные в бюджет на момент вступления в силу Закона № 249-ФЗ авансовые платежи по транспортному налогу за 2016 г. становятся излишне уплаченной суммой налога, возврат (зачет) которой производится в порядке, установленном ст. 78 НК РФ, то есть на основании заявления налогоплательщика (п. 14 ст. 78 НК РФ).

Казалось бы, выгодная поправка, позволяющая вернуть средства из бюджета. Но тут надо учитывать следующий момент. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов, начисленные в установленном законодательством порядке. Аналогичное правило в отношении уплаченных налогов установлено в подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ для упрощенцев и в подп. 23 п. 2 ст. 346.5 НК РФ для плательщиков ЕСХН. На основании этих норм авансовые платежи по транспортному налогу в полном размере учитываются в составе расходов.

Понятно, что при кассовом методе и при УСН (ЕСХН) признание авансового платежа излишне уплаченной суммой неминуемо повлечет исключение его из состава расходов, так как расход признается таковым только на дату уплаты налога.

При методе начисления все сложнее. Тут включение налогов в расходы происходит на дату их начисления (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Таким образом, начисленные на дату вступления в силу Закона № 249-ФЗ авансовые платежи по транспортному налогу были правомерно учтены организацией в составе расходов. Закон № 249-ФЗ, как уже отмечалось, установил, что организации, вносящие плату «Платону», авансовые платежи по транспортному налогу исчисляют, но не уплачивают. Значит ли это, что авансы можно оставить в расходах?

К сожалению, нет. Исходя из подхода, изложенного в письме Минфина России от 12.03.2014 № 03-03-10/10650 (доведено до сведения налоговых органов письмом ФНС России от 25.03.2014 № ГД-4-3/5347@), датой начисления налога признается дата возникновения обязательств, связанных с его уплатой в бюджет. Такую позицию финансисты высказали в отношении утилизационного сбора, но она, на наш взгляд, подходит и для нашей ситуации.

Соответственно, поскольку в рассмат­риваемом случае в отношении авансовых платежей по транспортному налогу таких обязательств у организации с начала 2016 г. больше не возникает, то платеж не считается начисленным. Следовательно, он не подлежит включению в состав расходов.

Учитывая изложенное, налогоплательщикам и при ЕСХН, и при УСН, и при ОСН придется произвести перерасчет налоговой базы за прошедшие отчетные периоды, исключив из состава расходов суммы авансовых платежей по транспортному налогу. Одновременно данные суммы можно заявить к возврату (зачету) из бюджета в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.

Идем дальше. Закон № 249-ФЗ внес изменения и в п. 2 ст. 362 НК РФ, установив, что сумма транспортного налога, исчисленная по итогам налогового периода налогоплательщиками-организациями в отношении каждого транспортного средства, имеющего разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированного в реестре, уменьшается на сумму платы, уплаченную в отношении такого транспортного средства в данном налоговом периоде. В случае если в результате сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, принимает отрицательное значение, сумма налога принимается равной нулю.

Этим положениям также придали обратную силу — они распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2016 г. (п. 2 ст. 2 Закона № 249-ФЗ).

Тут нужно учитывать, что уменьшению подлежит сумма налога, уплачиваемая по итогам налогового периода, которым в силу п. 1 ст. 360 НК РФ признается календарный год. А значит, право на уменьшение суммы транспортного налога, исчисленного за 2016 г., на сумму платы «Платону», внесенную в 2016 г., возникнет у организации не ранее 1 января 2017 г. Соответственно, к этому моменту, скорее всего, и будут внесены необходимые для отражения данной операции изменения в форму налоговой декларации по транспортному налогу.

Схожие правила установлены и для индивидуальных предпринимателей. Им законодатели предоставили налоговую льготу по транспортному налогу в сумме, равной плате «Платону» (ст. 361.1 НК РФ). При этом предпринимателям нужно не только вести аналитический учет по каждому грузовику, но еще и предоставить в налоговую инспекцию заявление на получение данной льготы и документы, дающие на нее право. Сроки для предоставления данных документов законодатели не установили, но очевидно, что сделать это надо после окончания года и не позднее 1 декабря следующего года, так как это крайний срок уплаты транспортного налога предпринимателями (п. 1 ст. 363 НК РФ).

Предъявите документы!

По общему правилу согласно ст. 252 НК РФ для целей налогообложения учитываются только те расходы, которые документально подтверждены. Не исключение и отражение в составе расходов платы в систему «Платон». Какими документами должна запастись компания, чтобы у нее не возникло претензий со стороны налоговиков?

Система «Платон» устроена таким образом, что средства вносятся авансом, до начала движения. Очевидно, что в этот момент они в состав расходов не включаются (п. 14 ст. 270 НК РФ). Соответственно, расходом они станут не ранее того отчетного (налогового) периода, в котором осуществлялся проезд.

Что касается документального подтверждения, то, по мнению Минфина России (письма от 28.12.2015 № 03-03-06/1/76740 и от 11.01.2016 № 03-03-РЗ/64), таковым являются отчет оператора, в котором указан маршрут транспортного средства с привязкой ко времени (дате) начала и окончания движения транспортного средства, и первичные учетные документы, составленные самим налогоплательщиком, подтверждающие использование данного транспортного средства на соответствующем маршруте (то есть путевые листы).

В то же время, как показывает практика, оператор не всегда предоставляет данный отчет (особенно часто проблемы с ними были в первые месяцы эксплуатации системы). В таком случае в качестве документального подтверждения расходов может выступать выпис­ка по лицевому счету владельца транспортного средства, зарегистрированного в реестре транспортных средств системы взимания платы.

Для функционирования «Платона» необходим специальный прибор, позволяю­щий определять маршрут движения транспортного средства по автомобильным дорогам общего пользования федерального значения. Данный прибор предоставляется оператором «Платона» владельцам машин в пользование безвозмездно (п. 1.3 Порядка пользования владельцем транспортного средства, в том числе зарегистрированного в иностранном государстве, предоставленным ему бортовым устройством, порядок и условия его возврата и замены, а также ответственность владельца транспортного средства за нарушение порядка пользования бортовым устройством). По мнению Минфина, в таком случае доход, предусмотренный п. 8 ст. 250 НК РФ, у лица, получившего прибор, не возникает (письмо от 16.12.2015 № 03-03-06/73836).

О НДС отдельно

Еще один вопрос, возникавший с самого начала функционирования системы «Платон» и не нашедший отражения в поправках, касается НДС, а именно как быть с НДС при «перевыставлении» этой платы заказчику транспортных услуг. Ведь понятно, что перевозчик в большинстве случаев попытается компенсировать данные затраты, переложив их на плечи заказчика. Соответственно, при решении вопроса о начислении НДС на компенсацию расходов на плату «Платону» нужно учитывать следующее.

Услуги, оказываемые по перевозке грузов, облагаются НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом налоговая база определяется в обычном порядке, как стоимость услуг без включения НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Получается, что если плата «Платону» будет включаться в себестоимость транспортных услуг (то есть будет частью цены или тарифа), НДС придется начислить на всю сумму оказываемых услуг. А значит, плата в систему также войдет в базу.

Если же данная плата в цену (тариф) не включается, а возмещается заказчиком отдельно (на основании соответствующего условия договора), то данная сумма опять же попадет под обложение НДС, но уже на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, как сумма, связанная с реализацией оказанных услуг.