Налоговый учет бюджетных субсидий

ФНС России в письме от 30.06.2014 № ГД-4-3/12324@ высказала согласованную с Минфином России позицию по вопросу учета в целях налогообложения прибыли полученных коммерчес­кой организацией субсидий из бюджета и сумм остатка неизрасходованных субсидий в случае их возврата. Эта позиция обязательна к применению налоговыми органами.

Предоставление бюджетных субсидий коммерческим организациям регулируется положениями Бюджетного кодекса. В пункте 1 ст. 78 БК РФ сказано, что субсидии юридичес­ким лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям) и индивидуальным предпринимателям, которые являются производителями товаров (работ, услуг), предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

В комментируемом письме налоговики разъяснили, что такие субсидии должны учитываться при расчете налога на прибыль в общеустановленном порядке. То есть сумма полученной субсидии включается в состав доходов, а затраты, произведенные за счет этой субсидии, — в состав расходов. При этом вес­ти отдельный учет не нужно.

Аргументируют свою позицию чиновники следующим образом. В налоговую базу включаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав (ст. 249 НК РФ), а также внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, установлены в ст. 251 НК РФ. Перечень таких доходов является закрытым. Рассматриваемые субсидии в нем не поиме­нованы.

Такого же мнения Минфин России и налоговики придерживались и раньше (письмо Минфина России от 14.08.2009 № 03-03-05/156 (доведено до сведения нижестоящих налоговых органов для использования в работе письмом ФНС России от 10.09.2009 № ШС-17-3/165@)). В качестве дополнительного аргумента чиновники указывали, что по своему назначению указанные субсидии направлены на компенсацию произведенных затрат, возникших в связи с деятельностью организации. Следовательно, у получателя субсдии возникает экономичес­кая выгода, которая должна облагаться налогом на прибыль (письмо Минфина России от 11.12.2009 № 03-03-06/4/106). Отметим, что до 2010 г. позицию чиновников можно было оспорить, поскольку формулировка п. 2 ст. 251 НК РФ, действовавшая в тот период, допускала возможность учета целевых поступлений из бюджета в составе необлагаемых доходов (постановление Президиума ВАС РФ от 30.07.2013 № 3290/13). Но с 1 января 2010 г. в п. 2 ст. 251 НК РФ были внесены изменения, не позволяющие применить аргументы, изложенные ВАС РФ. Поэтому в настоящее время спорить с чиновниками не имеет смысла.

В отношении сумм остатка неизрасходованных субсидий, которые возвращаются в бюджет, чиновники указали, что указанную операцию следует рассмат­ривать в качестве нового обстоятельства, влияющего на размер налоговых обязательств. В этом случае сумма перечисленного в бюджет остатка неиспользованных субсидий должна быть учтена в составе внереализационных расходов отчетного периода, в котором произведено указанное перечисление.