1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1992

Льгота или не льгота

18 сентября Президиум ВАС РФ выработал единый подход к решению вопроса о том, являются ли операции, перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ, налоговой льготой по НДС или нет.

Налоговый кодекс содержит следующее определение налоговой льготы: это предоставление отдельным категориям налогоплательщиков преимуществ по сравнению с другими, включая возможность не уп­лачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ). При этом налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (п. 2 ст. 56 НК РФ). То есть льгота дает возможность налогоплательщику при выполнении определенных условий не уплачивать налог, который он должен был уплатить, если бы эти определенные условия не выполнялись.

Главой 21 НК РФ предусмотрено два вида оснований, позволяющих налогоплательщику не уплачивать НДС. Так, в ст. 149 НК РФ перечислены операции, не подлежащие обложению (освобождаемые от обложения) НДС, а в п. 2 ст. 146 НК РФ — операции, которые не признаются объектом обложения НДС. И те, и другие операции отражаются в разделе 7 декларации по НДС. Практика показывает, что налоговые органы на местах считают все операции, отраженные в разделе 7 декларации, налоговыми льготами. И при проведении камеральной проверки требуют представлять документы, подтверждающие льготу. Но являются ли операции, перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ, налоговыми льготами? Ведь это операции, которые в принципе не облагаются НДС ни при каких обстоятельствах. И если эти операции — не льгота, тогда налоговики не вправе требовать предоставления подтверждающих льготу документов.

Озвученную проблему наглядно иллюстрирует судебный спор, который дошел до Президиума ВАС РФ.

Разный взгляд на проблему

При проведении проверки декларации по НДС налоговики привлекли организацию к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, оштрафовав за непредоставление документов, необходимых для подтверждения льготы, заявленной в разделе 7 декларации, в отношении операций по реализации земельных участков. Налоговики просили представить копии книг продаж и покупок, счета-фактуры, договоры купли-продажи, регистрационные документы, акты приема-передачи, документы, подтверждающие реализацию данных товаров, и документы бухгалтерского учета. Инспекторы рассматривали операции по реализации земельных участков, поименованные в подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ, именно как льготу, право на которую надо подтвердить. По их мнению, цель льгот — сокращение налоговых обязательств налогоплательщика. Льгота может быть предоставлена различными способами, в том числе путем изъятия отдельных операций из объекта налогообложения. В качестве примера налоговики привели постановление Президиума ВАС РФ от 21.07.2009 № 3513/09, в котором сказано следующее: «исключая из объекта обложения транспортным налогом морские, речные и воздушные суда, законодатель тем самым установил льготу по этому налогу для определенного круга лиц — организаций, у которых такие суда находятся в собственности (хозяйственном ведении или оперативном управлении) и основным видом деятельности которых является осуществление пассажирских и грузовых перевозок. Именно для этой категории плательщиков законодатель установил указанную льготу».

По мнению налоговой инспекции, если спроецировать эту позицию на рассматриваемую ситуацию, получается, что законодатель установил льготу по НДС для определенного круга налогоплательщиков — владельцев земельных участков, которые осуществляют их реализацию.

Однако организация считала, что документы у нее истребуются необоснованно. По ее мнению, освобождение от обязанности уплачивать НДС с реализации земельного участка не носит характер льготы, так как касается не субъекта налогообложения, как установлено ст. 56 НК РФ, а объекта налогообложения. А раз так, то у нее нет и обязанности по подтверждению права не уплачивать НДС с операций по реализации земельных участков.

В результате организация отказалась предоставить запрашиваемые налоговиками документы.

Суды: это льгота

Суды всех трех инстанций поддержали налоговиков. Они исходили из того, что операции, не облагаемые НДС, являются для плательщиков этого налога налоговой льготой, поскольку, исходя из смысла ст. 56 НК РФ, льготы применяются в отношении как объектов, так и субъектов налогообложения. В рассматриваемом случае льгота касается объекта налогообложения — операций по реализации земельных участков. Поэтому налоговый орган был вправе истребовать у налогоплательщика НДС на проверку документы, подтверждающие сумму, заявленную в разделе 7 налоговой декларации. Этому праву налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика представить истребованные документы.

ВАС РФ: льготы здесь нет

Однако судьи ВАС РФ с мнением нижестоящих судов не согласились. Передавая дело на рассмотрение в Президиум ВАС РФ (Определение от 06.06.2012 № 4517/12), они отметили следующее.

При проведении проверок налоговые органы вправе требовать документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогоплательщиком налогов (п. 1 ст. 31 НК РФ). Налоговики не вправе требовать при проведении камеральной проверки налоговой декларации дополнительные сведения и документы, если НК РФ не установлено их представление вместе с декларацией (п. 7 ст. 88 НК РФ).

Перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации не признаются объектом обложения НДС. Такая реализация (не признаваемая объектом обложения НДС) не учитывается при формировании налоговой базы по указанному налогу, в то время как налоговые льготы согласно ст. 56 НК РФ применяются только в отношении объектов налогообложения. Следовательно, отсутствие у налогоплательщика обязанности исчислять и уплачивать в бюджет НДС с операций по реализации земельных участков (долей в них) прямо предусмотрено нормами налогового законодательства и в силу ст. 56 НК РФ не является льготой.

А раз так, то направление налогоплательщику при проведении камеральной налоговой проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых НДС, противоречит нормам ст. 88 НК РФ, и привлечение общества к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 126 НК РФ неправомерно.

В результате Президиум ВАС РФ решения судов отменил, а требования налогоплательщика удовлетворил.

Таким образом, операции, перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ, налоговой льготой по НДС не являются и налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков документы, подтверждающие право на освобождение от НДС.