Организация в августе 2025 г. в счете 6-НДФЛ за 2024 г. в разделе 1 не меняла показатели, в разделе 2 поставила новые данные в строке 140, а строку 160 не меняла. В приложении 1 по данному физлицу в исчисленный налог и удержанный налог поставила новые данные, и они равны.
Правильно ли организация подала корректирующий расчет? Правильно ли организация в приложении 1 отразила новые данные и в исчисленном и в удержанном налоге?
Организация исходила из того, что на дату подписания расчета суммы были полностью удержаны, хоть и в 2025 г. В личном кабинете данные ЕНП не изменились, ведь раздел 1 не менялся. Как будет отражена просрочка не перечисленного в 2024 г. налога?
К сожалению, данный вопрос не имеет однозначного законодательного регулирования.
Исходя из п. 5 ст. 226 НК РФ возможность удержания НДФЛ ограничивается конкретным налоговым периодом (годом). При невозможности до 31 января года, следующего за истекшим налоговым периодом, удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога. Доплату налога в этом случае налогоплательщик производит самостоятельно на основании полученного налогового уведомления.
Заметим, представления налоговой декларации в этом случае от налогоплательщика не требуется (п. 6 ст. 228, п. 4 ст. 229 НК РФ).
В настоящее время положения главы 23 НК РФ не предусматривают прямой обязанности удержания НДФЛ, исчисленного за прошлый налоговый период, в следующем налоговом периоде (как это было предусмотрено п. 2 ст. 231 НК РФ до 2016 г.). Соответственно, не предусмотрено и особенностей отражения последствий такой ситуации в расчете 6-НДФЛ.
В то же время существует мнение, что если НДФЛ не удержан по причине действий налогового агента, в частности ошибки, то о «невозможности удержания» говорить не приходится. Как указано в письме ФНС России от 24.04.2019 № БС-3-11/4119@, в случае, если организация — налоговый агент имела возможность удержать НДФЛ при выплате работнику дохода в течение года, но не сделала этого, положения п. 5 ст. 226 НК РФ не применяются. В этой связи организация после выявления данного факта обязана удержать НДФЛ при выплате текущих доходов в денежной форме и перечислить соответствующую сумму налога в бюджет. При этом необходимо представить уточненный расчет 6-НДФЛ за прошлый год, в настоящее время включающий в себя справку о доходах и суммах налога физического лица в качестве Приложения № 1 (ранее — отдельная форма 2-НДФЛ) (п. 6 ст. 81 НК РФ). Смотрите также письмо Минфина России от 23.12.2019 № 03-04-06/100331.
При таком подходе в уточненном расчете 6-НДФЛ за 2024 г. корректируются только показатели раздела 2:
-
строка 120 — уточненная сумма дохода;
-
строка 131 — уточненная налоговая база;
-
строка 140 — уточненная сумма исчисленного налога.
Строка 160 (с детализацией в строках 161—166) остается неизменной. Равно как и раздел 1, не меняется. Строка 170 в этом случае не заполняется. Напомним, эта строка увязывается с разделом 4 «Сумма дохода, с которого не удержан налог налоговым агентом, и сумма неудержанного налога» справки о доходах, который фактически представляет собой сообщение о невозможности удержания НДФЛ (п. 18, 29, 44, 45, 46 Порядка заполнения 6-НДФЛ).
При этом Справка о доходах содержит сведения о доходах физического лица за истекший налоговый период и о соответствующих суммах НДФЛ (п. 2 ст. 230 НК РФ, п. 18, 29 Порядка заполнения 6-НДФЛ). По аналогии с прежними разъяснениями контролирующих органов (применительно к форме 2-НДФЛ) справка на момент представления должна отражать действительные налоговые обязательства, относящиеся к соответствующему налоговому периоду, с учетом произведенного перерасчета. См., например, письма ФНС России от 21.07.2017 № БС-4-11/14329@ (вопрос 8), от 27.01.2017 № БС-4-11/1373@. То есть в уточненной справке за 2024 г. должны быть указаны сведения о доходах за 2024 г. и сумме исчисленного и удержанного налога с указанных доходов по состоянию на момент представления уточненного расчета.
Поэтому изложенный в вопросе порядок заполнения уточненного расчета 6-НДФЛ, включая справку, в данном случае (при выбранном алгоритме действий) считаем корректным.
Дополнительно следует учитывать, что актуальные контрольные соотношения 6-НДФЛ предусматривают взаимоувязку строк 140 и 160 с учетом «регулирующих» величин. Согласно контрольному соотношению 1.14, если строка 140 раздела 2 — строка 150 раздела 2 — строка 155 раздела 2 — строка 156 раздела 2 < строка 160 раздела 2 + строка 170 раздела 2 — строка 180 раздела 2 — строка 190 раздела 2, то удержанная сумма налога не соответствует расчетному значению (завышена сумма налога удержанная). То есть применительно к данной ситуации, когда речь не идет об излишнем удержании налога, строка 140 предположительно должна быть больше или равна показателю строки 160. В ином случае налоговый орган пришлет требование о предоставлении пояснений или внесении соответствующих исправлений.
В данном случае в отношении уточненного расчета за 2024 г. это соотношение будет соблюдаться. А вот в расчете 6-НДФЛ за 2025 г. вполне возможно превышение показателя строки 160 над строкой 140.
При этом, к примеру, из писем ФНС России от 17.01.2024 № ЗГ-2-11/543@, от 21.02.2024 № БС-4-11/1945@, от 05.06.2024 № ЗГ-2-11/8468 прослеживается возможность отражения в строке 160 суммы удержанного налога, исчисленного с доходов прошлого года. Что, очевидно, приводит к нарушению указанного контрольного соотношения. В связи с этим налоговому агенту важно своевременно направить пояснение причин его несоблюдения (п. 3 ст. 88, ст. 100 НК РФ).
При наличии сомнений рекомендуем обратиться за разъяснениями в ФНС.