Да, предприниматель вправе представить в 2018 г. уведомление на освобождение от НДС и не уплачивать данный налог за налоговые периоды 2017 г., когда он неправомерно применял ЕНВД. Расскажем подробнее.
Право на освобождение от уплаты НДС имеют организации и индивидуальные предприниматели, у которых за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ). Для использования этого права нужно подать соответствующее уведомление и подтверждающие документы в налоговый орган по месту своего учета не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого используется освобождение (п. 3 ст. 145 НК РФ). Форма уведомления утверждена приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342. Освобождение дается на 12 календарных месяцев, по истечении которых нужно вновь представлять уведомление и подтверждающие документы (п. 4 ст. 145 НК РФ).
В пункте 2 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» Пленум ВАС РФ разъяснил, что уведомлением налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать право на освобождение. Последствия нарушения срока его представления Налоговым кодексом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения. Поэтому инспекция не вправе отказать в освобождении от уплаты НДС лишь по мотиву нарушения срока подачи уведомления. А в постановлении от 24.09.2013 № 3365/13 Президиум ВАС РФ отметил, что для случаев, когда о необходимости уплаты НДС становится известно по результатам проверки, проведенной инспекцией, порядок реализации права на освобождение Налоговым кодексом не предусмотрен. Но отсутствие такого порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано.
По мнению Минфина России, при рассмотрении вопроса об освобождении от НДС нужно руководствоваться вышеуказанными разъяснениями ВАС РФ. И налоговый орган должен учесть уведомление, поданное налогоплательщиком с нарушением срока, и определить наличие у него права на освобождение на основании представленных им документов (письмо от 16.06.2015 № 03-07-14/34600). Аналогичный вывод содержится и в письме Минфина России от 18.03.2015 № 03-07-15/14580 (доведено до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 29.06.2015 № ГД-4-3/11238@ «О порядке применения статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации»).
Как видите, ни нарушение срока подачи уведомления, ни его представление после налоговой проверки не препятствуют применению освобождения от НДС. Это недавно подтвердил и Верховный суд в Определении от 31.01.2018 по делу № 306-КГ17-15420.
В этом деле в ходе проведенной в 2015 г. проверки инспекция выявила, что предприниматель в 2011—2013 гг. не вправе был применять ЕНВД по торговле запчастями к сельхозтехнике, поскольку фактически осуществлял поставку запчастей контрагентам, а не розничную торговлю. В результате проверяющие за 2011—2013 гг. доначислили налоги по общей системе налогообложения, в том числе и НДС. Бизнесмен попытался оспорить доначисления в суде, но потерпел неудачу.
Поскольку суд встал на сторону налоговиков, предприниматель в 2016 г. подал в инспекцию уведомления об использовании права на освобождение от НДС в 2011—2013 гг., но получил отказ. Налоговики мотивировали его тем, что уведомления поступили после налоговой проверки и вступления в законную силу решения суда. Бизнесмен обратился в арбитраж с заявлением о признании действий налоговиков незаконными. Суды трех инстанций оставили заявление без удовлетворения. В своем решении они исходили из положений п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации». В нем сказано, что право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать путем подачи уточненной декларации, а также заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки. В ходе налоговой проверки никаких заявлений от предпринимателя не поступало. Поэтому налоговый орган при вынесении решения по ее результатам не мог рассматривать вопрос о наличии (отсутствии) оснований для освобождения бизнесмена от НДС. Правомерность доначисления налога была подтверждена судом. Таким образом, инспекторы на законных основаниях отказали в применении права на освобождение от НДС.
Но Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда признала этот вывод необоснованным. Она указала, что институт освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС направлен на снижение налогового бремени у лиц, имеющих несущественные обороты по реализации товаров (работ, услуг). Несоблюдение срока подачи уведомления, установленного п. 3 ст. 145 НК РФ, не влечет утрату права на освобождение, поскольку это являлось бы несоразмерным последствием с точки зрения цели его предоставления. То, что инспекция не учла положения п. 1 ст. 145 НК РФ при вынесении решения по результатам проверки, не означает утрату предпринимателем права на освобождение. Оно применялось им фактически (налог не исчислялся и не предъявлялся покупателям), и отказ в рассмотрении уведомления приведет к взиманию налога в отсутствие экономического источника его уплаты. Суды не учли, что предприниматель не мог заявить об освобождении в рамках проведения проверки. Ведь это означало бы его согласие с позицией налоговиков, которую он оспаривал в суде. И лишь после того как суд вынес решение не в его пользу, предприниматель представил уведомление о применении права на освобождение от НДС.
В результате Верховный суд отменил решения судов и отправил дело на новое рассмотрение в целях выяснения соблюдения предпринимателем условий для применения освобождения, установленных в п. 1 ст. 145 НК РФ.