Для получателя дивидендов — материнской иностранной компании суммы дивидендов признаются доходом, подлежащим налогообложению и удержанию у источника выплаты (п. 1 и 1.1 ст. 309 НК РФ). То есть ООО будет выступать налоговым агентом, исчислять и удерживать налог с суммы дивидендов и перечислять налог на прибыль в бюджет за иностранную компанию.
Налог удерживается и перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов (п. 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ).
Из пункта 6 ст. 275 НК РФ следует, что при выплате российской организацией — налоговым агентом дивидендов в пользу иностранной организации налоговая база налогоплательщика — получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов, и к ней применяется налоговая ставка, установленная подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ, — 15%, если иные налоговые ставки не предусмотрены международным договором РФ, регулирующим вопросы налогообложения.
Между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.96 (далее — Соглашение). Подпунктом «а» п. 3 ст. 2 Соглашения налог на прибыль в РФ отнесен к налогам, на которые распространяется действие этого Соглашения.
Согласно п. 1 ст. 10 Соглашения налог с выплачиваемых российской компанией иностранному учредителю дивидендов не должен превышать:
— 5% валовой суммы дивидендов, если лицом, фактически обладающим правом собственности на них, является компания, которая непосредственно располагает по меньшей мере десятью процентами уставного или складочного капитала выплачивающей дивиденды компании и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 80 000 евро или эквивалентную сумму в рублях;
— 15% от валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации ООО может применять к выплачиваемым материнской компании дивидендам ставку 5% только в случае, если величина уставного капитала в пересчете на рубли составляет не менее чем 80 000 евро. В противном случае применяется ставка 15%.
Соглашением прямо не установлено, на какую дату должен быть определен эквивалент суммы 80 0000 евро в рублях — на дату осуществления инвестиций или на момент выплаты дивидендов.
Между тем согласно официальной позиции, согласованной финансовыми ведомствами РФ и ФРГ и доведенной письмом МНС России от 06.02.2004 № 23-1-10/9-419@, эквивалентная сумма в рублях определяется на дату первоначальной инвестиции и ежегодному пересчету не подлежит (п. 4 письма).
Минфин России в письме от 30.05.2008 № 03-08-05 также указал, что условие о минимальной доле участия должно быть соблюдено на момент первоначального осуществления инвестиций, то есть применение льготной ставки в размере 5% возможно начиная с момента достижения минимального уровня, установленного в подп. «а» п. 1 ст. 10 Соглашения, без ежегодного перерасчета на момент выплаты дивидендов.
При этом контролирующие органы допускают возможность применения льготной ставки 5% и в случае, когда объем инвестиций в уставный капитал в размере не менее 80 000 евро достигается за счет нескольких инвестиций (письмо Минфина России от 25.03.2011 № 03-08-05).
Финансовое ведомство в письме от 10.09.2009 № 03-08-05 разъяснило также, что для целей применения соглашений об избежании двойного налогообложения доля иностранного участника — получателя дивидендов в уставном капитале российской компании оценивается по курсу Банка России на момент фактического вложения инвестиций. Соотношение различных валют (долларов США, указанных в соглашении, и, например, евро, указанных в уставе компании) также производится на дату фактического внесения денег в уставный капитал компании. Исходя из вышесказанного, расчет инвестиций в уставный капитал в валюте для расчета базы по налогу при выплате иностранным компаниям дивидендов и соотношение валют производятся на дату каждого вложения.
Соответственно, для применения ООО пониженной ставки 5% при расчете налога с начисленной и выплачиваемой немецкой компании — единственному участнику суммы дивидендов в 2015 г. необходимо, чтобы общий объем инвестиций иностранной компании в ООО в пересчете в евро на дату каждого фактического внесения составлял не менее чем 80 000 евро. У ООО отсутствует необходимость пересчета объема инвестиций в евро на дату начисления или выплаты дивидендов для применения пониженной ставки налога.
Рекомендуем также ООО воспользоваться своим правом налогоплательщика и получить по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию о порядке применения пониженной ставки налога при выплате дивидендов иностранному учредителю (подп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ). При наличии таких разъяснений контролирующих органов ООО сможет воспользоваться положениями п. 8 ст. 75 и подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и обезопасить себя от начисления пеней и штрафов, если контролирующие органы в рамках проведения проверок в дальнейшем будут настаивать на ином порядке применения пониженной ставки по налогу на прибыль по данной операции.
Объявление годовых дивидендов по результатам деятельности за отчетный год с точки зрения законодательства о бухгалтерском учете признается событием после отчетной даты (п. 3 ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»). Информацию о распределении дивидендов следует отразить в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Начисление дивидендов в бухгалтерском учете будет отражено в том отчетном периоде, когда принято решение об их распределении (п. 10 ПБУ 7/98).
В бухгалтерском учете начисление и выплата дивидендов отражаются следующим образом:
Дебет 84 Кредит 75 — на сумму начисленных дивидендов;
Дебет 75 Кредит 68 — на сумму удержанного налога на прибыль;
Дебет 75 Кредит 51 — на сумму перечисленных дивидендов;
Дебет 68 Кредит 51 — на сумму налога, перечисленного в бюджет.
Суммы начисленных дивидендов не признаются расходом для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 270 НК РФ), поэтому начисление дивидендов не влияет на налоговую базу ООО по налогу на прибыль.