1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2519

Как списать «дебиторку»

Бухгалтерское и налоговое законодательство позволяет списывать в расходы безнадежную дебиторскую задолженность. Является ли таковой задолженность, подтвержденная решением суда, по мотиву отсутствия у должника каких-либо средств для ее покрытия?

 

Ситуация. Организация выиграла суд по дебиторской задолженности, но взыскать ее не может, так как на счетах должника отсутствуют средства и активы его также равны нулю. Можно ли списать эту задолженность до истечения срока исковой давности, можно ли уменьшить налог на прибыль?

 

Какой срок учитывать?

Определение понятия исковой давности дано в ст. 195 ГК РФ, согласно которой исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 199 ГК РФ исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения судом решения. Иными словами, срок исковой давности — это срок, в течение которого государство гарантирует лицу, право которого нарушено, защиту его интересов в суде.

Следует отметить, что течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке. После перерыва оно начинается заново. Время, истекшее до перерыва срока исковой давности, не засчитывается в новый срок (ст. 203 ГК РФ).

Таким образом, исходя из данной нормы после предъявления иска в суд срок начинается заново и снова составляет три года. Однако следует отметить, что решение суда, вынесенное в пользу лица, право которого было нарушено, лишает всякого смысла повторное течение срока исковой давности с точки зрения защиты его гражданско-правовых интересов. Вероятно, поэтому срок исковой давности не рассматривается судами при решении налоговых споров о возможности списания дебиторской задолженности, по которой имеется решение суда, в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

В этом случае при решении вопроса о правомерности списания на расходы дебиторской задолженности рассматривают иной срок — срок предъявления исполнительного листа, выданного на основании решения суда, к исполнению.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 14 Федерального закона от 21.07.97 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» (далее — Закон об исполнительном производстве) исполнительные листы, выдаваемые на основании судебных актов арбитражных судов, могут быть предъявлены к исполнению в течение трех лет. Статьей 15 Закона об исполнительном производстве установлено, что срок их предъявления к исполнению прерывается в случае:

·        предъявления исполнительного документа к исполнению;

·        частичного исполнения исполнительного документа должником.

После перерыва срока предъявления исполнительного документа к исполнению его течение возобновляется. Время, истекшее до перерыва срока, в новый срок не засчитывается. В случае возвращения исполнительного документа взыскателю в связи с невозможностью его полного или частичного исполнения срок предъявления данного документа к исполнению после перерыва исчисляется со дня его возвращения взыскателю.

В соответствии с п. 1 ст. 13 Закона об исполнительном производстве исполнительные действия судебным приставом-исполнителем должны быть совершены, а требования, содержащиеся в исполнительном документе, исполнены в двухмесячный срок со дня его поступления. Пунктом 1 ст. 26 этого Закона установлено, что исполнительный документ, по которому взыскание не производилось или произведено частично, возвращается взыскателю:

1)по заявлению взыскателя;

2)если нарушен срок предъявления исполнительного документа к исполнению;

3)если невозможно установить адрес должника-организации или место жительства должника-гражданина, место нахождения имущества должника либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях (за исключением случаев, когда Законом предусмотрен розыск должника или его имущества);

4)если у должника отсутствуют имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание, и принятые судебным приставом-исполнителем все допустимые законом меры по отысканию его имущества или доходов оказались безрезультатными;

5)если взыскатель отказался оставить за собой имущество должника, не проданное при исполнении исполнительного документа;

6)если взыскатель своими действиями (бездействием) препятствует исполнению исполнительного документа.

В случае невозможности взыскания по основаниям, указанным в п. 3—6, судебный пристав-исполнитель составляет об этом соответствующий акт, который утверждается старшим судебным приставом.

Из п. 1 ст. 27 Закона об исполнительном производстве следует, что исполнительное производство оканчивается возвращением исполнительного документа по основаниям, указанным в ст. 26 этого Закона.

 

Безнадежна ли задолженность?

Налоговое законодательство устанавливает свои требования к списанию дебиторской задолженности. В частности, согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам в целях налогового учета приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов. Пунктом 2 ст. 266 НК РФ предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Контролирующие органы неоднократно высказывали мнение о невозможности (ни в каком случае, за исключением ликвидации должника, признанного банкротом) списать в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, задолженность, признанную судом, но не взысканную с должника по какой-либо причине (см. письма МНС России от 15.09.2004 №02-5-10/53, УФНС по г. Москве от 02.08.2005 № 20-12/54789, Минфина России от 17.10.2005 № 03-03-04/1/278 и от 02.02.2006 № 03-03-04/1/72).

В письмах отмечается, в частности, что акт о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа, вынесенные судебным приставом-исполнителем в соответствии со ст. 26, 27 Закона об исполнительном производстве, не являются основанием для признания долга безнадежным.

Указанную позицию налоговых органов в ряде случаев подтверждает судебная практика.

 

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Постановления ФАС Уральского округа от 22.01.2007 № Ф09-12035/06-С2 и ФАС Северо-Западного округа от 19.12.2005 № А56-4970/2005.

Судами сделан вывод о том, что акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основаниями для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной, так как не препятствуют для нового предъявления указанного документа к исполнению в пределах установленного срока, по иным известным адресам местонахождения должников, а также для оспаривания действий судебных приставов-исполнителей с целью розыска самих должников, их имущества. Пропуск организацией срока повторного предъявления исполнительного листа к исполнению в рамках гражданского законодательства не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности.

Дебиторская задолженность, не взысканная в связи с пропуском срока обращения к судебному приставу-исполнителю за исполнением судебного решения, не может в целях налогообложения быть учтена в уменьшение налоговой базы, поскольку данное основание не содержится в перечне условий признания задолженности безнадежной (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Составление судебным приставом-исполнителем соответствующего акта о невозможности взыскания по основаниям, указанным в подп. 3 и 4 п. 1 ст. 26 Федерального закона № 119-ФЗ, является лишь констатацией невозможности исполнения обязательства на определенный момент времени.

 

Отметим, что существуют решения судов, отчасти не соответствующие указанной позиции. Например, отказывая налогоплательщику в иске, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 22.12.2004 № А56-276/04 указал на невозможность включения во внереализационные расходы суммы дебиторской задолженности по исполнительным листам, возвращенным взыскателю, поскольку срок предъявления таких листов к исполнению еще не истек. В указанном случае суд посчитал отнесение таких долгов к безнадежным и включение их во внереализационные расходы преждевременным.

Схожие выводы сделал ФАС Уральского округа в Постановлении от 27.06.2005 № Ф09-2677/05-С7. В этом случае суд отказал налогоплательщику потому, что не истек срок давности взыскания материального ущерба по приговору суда.

Наряду с постановлениями, в которых суд принимает решение в пользу налогового органа, имеются судебные акты и в пользу налогоплательщика. В частности, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 05.02.2007 № А82-1446/ 2006-14 указал, что право судебного пристава-исполнителя составить акт о невозможности взыскания предусмотрено подп. 3—6 п. 1 ст. 26 Закона об исполнительном производстве. Составление такого акта является основанием для окончания исполнительного производства (ст. 27 Закона). На основании данных положений Закона суд сделал вывод об обоснованности включения дебиторской задолженности в состав внереализаионных расходов в качестве безнадежного долга.

ФАС Московского округа в Постановлении от 18.04.2006 № КА-А40/2978-06 и ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 01.09.2005 № А66-11319/2004, принимая решение в пользу налогоплательщика, исходили из того, что определяющее значение при отнесении суммы задолженности к безнадежным долгам имеет реальность исполнения судебного акта. В названных случаях судами также принимались во внимание акты судебных приставов-исполнителей о невозможности взыскания долга.

Дополнительным аргументом в пользу налогоплательщика явилось отсутствие в ЕГРЮЛ записи о компаниях-должниках. Таким образом, суды сделали вывод о том, что у заявителя отсутствовали иные легитимные способы для взыскания образовавшихся сумм задолженности.

Схожее решение отражено в Постановлении ФАС Уральского округа от 07.12.2005 № Ф09-5552/05-С7. Здесь как дополнительный аргумент приведены доводы налогоплательщика о расторжении организациями-должниками договоров на электроснабжение, что свидетельствует о прекращении ими производственной деятельности.

Отметим, что, обосновывая прямо противоположные решения, суды ссылаются на одни и те же нормы закона. То есть какая-либо четкая правовая позиция по данному вопросу не выработана.

Таким образом, мнение контролирующих органов и неоднозначная арбитражная практика не позволяют дать четкие рекомендации по рассматриваемому вопросу. Списывать задолженность в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль следует в том случае, если организация готова отстаивать свою позицию в суде и считает, что уменьшение налоговой нагрузки по налогу на прибыль в текущем периоде окупает возможные налоговые риски в будущем.

 

В бухгалтерском учете свои правила

Согласно п. 3 ст. 1 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности.

Следует отметить, что основополагающими принципами бухгалтерского учета, установленными п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», являются требования осмотрительности и приоритета содержания перед формой. Указанные принципы предполагают большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности), а также отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).

Если исполнительный лист был возвращен организации за невозможностью взыскания и точно известно, что хозяйственная деятельность должника не предполагает появления активов, на которые может быть обращено взыскание, считаем, что на основании приведенных выше норм рассматриваемая задолженность должна быть признана нереальной для взыскания в целях бухгалтерского учета.

Пунктом 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» установлено, что суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и другие долги, нереальные для взыскания, являются прочими расходами. В соответствии с п. 14.3 ПБУ 10/99 дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Дополнительным аргументом в пользу признания рассматриваемой дебиторской задолженности расходом может служить тот факт, что в данном случае выполняются все условия, установленные п. 16 ПБУ 10/99, необходимые и достаточные для признания расхода, в частности:

·        расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

·        сумма расхода может быть определена;

·        имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произошло уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произошло уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Добавим, что согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 указанного Положения.