Письмом от 21.07.2026 № БС-36-21/6262@ ФНС России официально отменила действие своего письма от 16.11.2023 № БС-4-21/14484@, которое обязывало облагать земельным налогом участки ИЖС, используемые в предпринимательской деятельности, по ставке 1,5% с применением повышающих коэффициентов 2 и 4. Причиной отмены стало постановление Конституционного суда РФ от 21.07.2026 № 52-П, признавшее п. 1 ст. 394 и п. 15 ст. 396 НК РФ неконституционными.
Ключевой вывод ФНС и Минфина (поддержанный Верховным судом в Определении от 28.03.2023 № 305-ЭС22-27530) заключался в том, что повышающие коэффициенты, предусмотренные п. 15 ст. 396 НК РФ, должны применяться в любом случае, если участок приобретен для жилищного строительства, независимо от применяемой ставки (0,3% или 1,5%).
Таким образом, налоговая нагрузка на бизнес, который использовал участки под ИЖС в коммерческих целях, могла достигать 3% (1,5% × коэффициент 2) или даже 6% (1,5% × коэффициент 4) от кадастровой стоимости. Это вызывало массу споров, так как противоречило изначальному смыслу коэффициентов как элемента механизма льготного налогообложения.
Данные коэффициенты были введены как неотъемлемая часть льготного механизма (при ставке 0,3%). Их цель — стимулировать своевременное строительство жилья, а не карать бизнес повышенной ставкой. Когда коэффициенты вводились, они привязывались исключительно к льготной ставке. Изменения 2019 г. (исключение коммерческих участков из льготы) были внесены без корректировки норм о коэффициентах. В пояснительной записке к законопроекту не говорилось о возможности применения коэффициентов к ставке 1,5%.
Конституционный суд констатировал наличие двух противоположных подходов в судебной практике. Одни суды поддерживали ФНС и применяли коэффициенты. Другие отказывали в этом, ссылаясь на несоразмерность нагрузки (до 6%) и отсутствие прямого указания закона.
Однако налоговая обязанность должна быть понятной. Наличие устойчивых расхождений в толковании норм (без возможности их устранения через судебные акты) нарушает конституционный принцип юридического равенства (ст. 19 Конституции РФ). Применение коэффициентов к ставке 1,5% ставит застройщиков ИЖС (ведущих предпринимательскую деятельность) в худшее положение по сравнению с застройщиками многоквартирных домов, где ставка 0,3% остается льготной, несмотря на коммерческий характер деятельности.
В итоге Конституционный суд признал п. 1 ст. 394 и п. 15 ст. 396 НК РФ не соответствующими Конституции РФ в той мере, в какой они порождают правовую неопределенность и противоречивую практику в части применения повышающих коэффициентов к участкам под ИЖС, используемым в предпринимательской деятельности.
Он указал, что:
— настоящее постановление не имеет обратной силы, действует на будущее время и не является основанием для пересмотра исполненных налогоплательщиками обязательств по уплате земельного налога за предшествующие налоговые периоды, а также текущий налоговый период, за исключением налоговых обязательств налогоплательщиков, обратившихся до вынесения настоящего постановления за судебной защитой, дела или жалобы которых на указанный момент поданы и (или) находятся на рассмотрении (изучении) судов;
— повышающие коэффициенты, предусмотренные п. 15 ст. 396 НК РФ, не могут применяться при исчислении земельного налога в отношении земельных участков, которые предназначены для ИЖС и используются в предпринимательской деятельности и ввиду этого облагаются по налоговым ставкам, установленным в пределах 1,5% в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ, начиная с нового налогового периода, если федеральным законодателем не будет установлено иное.
Подробные комментарии экспертов к постановлению см. на 10-й полосе текущего номера.
Для налогоплательщиков это означает, что перерасчет за прошлые налоговые периоды (до 2027 г.) производиться не будет.
Начиная с 2027 г. повышающие коэффициенты (2 и 4) не будут применяться при исчислении налога в отношении участков, которые:
— предназначены для ИЖС;
— используются в предпринимательской деятельности;
— облагаются по ставке в пределах 1,5% (согласно подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ).
Таким образом, спор о том, умножать ли ставку 1,5% на 2 и 4, закончился пока в пользу бизнеса.
Что содержалось в отмененном письме
До недавнего времени налоговые органы и Минфин придерживались жесткой позиции в отношении коммерческих организаций, владеющих участками, предназначенными для индивидуального жилищного строительства (ИЖС). Ее суть заключалась в том, что согласно изменениям, внесенным в Налоговый кодекс Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ, участки под ИЖС, используемые в предпринимательской деятельности, были исключены из категории, облагаемой по пониженной ставке (не более 0,3%). Для таких участков налог следовало исчислять по ставке, установленной для «прочих земельных участков» в пределах 1,5% (подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ).Ключевой вывод ФНС и Минфина (поддержанный Верховным судом в Определении от 28.03.2023 № 305-ЭС22-27530) заключался в том, что повышающие коэффициенты, предусмотренные п. 15 ст. 396 НК РФ, должны применяться в любом случае, если участок приобретен для жилищного строительства, независимо от применяемой ставки (0,3% или 1,5%).
Таким образом, налоговая нагрузка на бизнес, который использовал участки под ИЖС в коммерческих целях, могла достигать 3% (1,5% × коэффициент 2) или даже 6% (1,5% × коэффициент 4) от кадастровой стоимости. Это вызывало массу споров, так как противоречило изначальному смыслу коэффициентов как элемента механизма льготного налогообложения.
Позиция Конституционного суда
Конституционный суд РФ проверил конституционность п. 1 ст. 394 и п. 15 ст. 396 НК РФ и признал, что они не соответствуют Конституции РФ, поскольку позволяют применять повышающие коэффициенты 2 и 4 при расчете земельного налога по ставке 1,5% в отношении земельных участков, предназначенных для ИЖС и используемых в предпринимательской деятельности.Данные коэффициенты были введены как неотъемлемая часть льготного механизма (при ставке 0,3%). Их цель — стимулировать своевременное строительство жилья, а не карать бизнес повышенной ставкой. Когда коэффициенты вводились, они привязывались исключительно к льготной ставке. Изменения 2019 г. (исключение коммерческих участков из льготы) были внесены без корректировки норм о коэффициентах. В пояснительной записке к законопроекту не говорилось о возможности применения коэффициентов к ставке 1,5%.
Конституционный суд констатировал наличие двух противоположных подходов в судебной практике. Одни суды поддерживали ФНС и применяли коэффициенты. Другие отказывали в этом, ссылаясь на несоразмерность нагрузки (до 6%) и отсутствие прямого указания закона.
Однако налоговая обязанность должна быть понятной. Наличие устойчивых расхождений в толковании норм (без возможности их устранения через судебные акты) нарушает конституционный принцип юридического равенства (ст. 19 Конституции РФ). Применение коэффициентов к ставке 1,5% ставит застройщиков ИЖС (ведущих предпринимательскую деятельность) в худшее положение по сравнению с застройщиками многоквартирных домов, где ставка 0,3% остается льготной, несмотря на коммерческий характер деятельности.
В итоге Конституционный суд признал п. 1 ст. 394 и п. 15 ст. 396 НК РФ не соответствующими Конституции РФ в той мере, в какой они порождают правовую неопределенность и противоречивую практику в части применения повышающих коэффициентов к участкам под ИЖС, используемым в предпринимательской деятельности.
Он указал, что:
— настоящее постановление не имеет обратной силы, действует на будущее время и не является основанием для пересмотра исполненных налогоплательщиками обязательств по уплате земельного налога за предшествующие налоговые периоды, а также текущий налоговый период, за исключением налоговых обязательств налогоплательщиков, обратившихся до вынесения настоящего постановления за судебной защитой, дела или жалобы которых на указанный момент поданы и (или) находятся на рассмотрении (изучении) судов;
— повышающие коэффициенты, предусмотренные п. 15 ст. 396 НК РФ, не могут применяться при исчислении земельного налога в отношении земельных участков, которые предназначены для ИЖС и используются в предпринимательской деятельности и ввиду этого облагаются по налоговым ставкам, установленным в пределах 1,5% в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ, начиная с нового налогового периода, если федеральным законодателем не будет установлено иное.
Подробные комментарии экспертов к постановлению см. на 10-й полосе текущего номера.
Указания ФНС и практические последствия
Во исполнение постановления ФНС отменила действие своего письма от 16.11.2023 № БС-4-21/14484@, начиная с исчисления земельного налога (авансовых платежей по налогу) за налоговый (отчетный) период 2027 г.Для налогоплательщиков это означает, что перерасчет за прошлые налоговые периоды (до 2027 г.) производиться не будет.
Начиная с 2027 г. повышающие коэффициенты (2 и 4) не будут применяться при исчислении налога в отношении участков, которые:
— предназначены для ИЖС;
— используются в предпринимательской деятельности;
— облагаются по ставке в пределах 1,5% (согласно подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ).
Таким образом, спор о том, умножать ли ставку 1,5% на 2 и 4, закончился пока в пользу бизнеса.