Налоговый маневр для длящихся контрактов: Конституционный суд разрешил пересматривать цены старых договоров из-за роста налогов

Постановление КС РФ от 25.11.2025 стало попыткой пройти «между Сциллой и Харибдой»: устранить принципиальный конфликт между гражданским и налоговым правом в вопросе уплаты НДС по длящимся договорам, когда налоговый режим меняется уже после начала исполнения.

Ситуация, рассмотренная КС РФ, характерна: поставщик начал оказывать услуги, когда льгота по НДС действовала, затем ее отменили, и у него возникла обязанность уплатить налог. Поставщик потребовал предъявить НДС покупателю сверх цены, опираясь на п. 1 ст. 168 НК РФ (в ред., действовавшей в спорный период). Покупатель — Банк ВТБ, — не являясь плательщиком НДС, сослался на гражданско-правовой принцип неизменности цены (п. 1 и 2 ст. 424 ГК РФ, ст. 310 ГК РФ), утверждая, что цена не может быть увеличена без его согласия.

Эта коллизия привела к разнонаправленной судебной практике, что КС РФ прямо признал следствием пробела в законодательстве. Суд указал, что при изменении режима налогообложения законодатель не предусмотрел переходных механизмов, хотя обязан был учитывать принципы равенства, соразмерности и доверия к закону, закрепленные в Конституции — в той интерпретации, которую отражает текст постановления.

Правовая природа конфликта: налог возникает из закона, цена — из договора

КС РФ напомнил свою позицию: обязанность уплатить налог носит публично-правовой характер и возникает не из договора, а из закона, — это следует из ссылки КС РФ на ранее сформулированные позиции о природе налогового обязательства. Поэтому, если при заключении договора стороны не учли будущую обязанность по НДС, налог все равно должен быть исчислен и уплачен. Поставщик не вправе изменять ставку налога или игнорировать новую обязанность.

Но при этом гражданско-правовой блок однозначно устанавливает: цена договора изменяется только по соглашению сторон либо по специальному указанию закона. В споре ВТБ-поставщик ссылался на прямую норму НК РФ о предъявлении НДС покупателю (п. 1 ст. 168 НК РФ), а покупатель — на императив гражданского законодательства о неизменности цены при отсутствии налоговой оговорки.

КС РФ, как мудрец из притчи, признал: формально правы оба, но рассмотрел вопрос, так как отсутствует правовая определенность.

Длящиеся договоры особенно уязвимы

Суд подчеркнул, что проблема касается длящихся договоров, которые переходят из одного налогового периода в другой.

Добавлю, что речь идет не о двух-трехлетних контрактах — важна именно граница налогового периода: например, договор заключен в декабре 2025 г., а налоговая льгота отменяется с 1 января. В такой ситуации изменения налогового законодательства объективно создают новое обстоятельство, которое стороны не могли учесть при согласовании цены.

Следует также учитывать, что налоговые законы принимаются либо за шесть месяцев до вступления, либо даже если принимаются в декабре, то первые чтения законопроект проходит за несколько месяцев до. Стороны могут и должны принимать во внимание риски введения новых налогов или отмены льгот, хотя КС РФ и не упомянул об этом в тексте.

КС РФ указал: частноправовые механизмы (например, ст. 451 ГК РФ) здесь недостаточны. Статья 451 ГК РФ требует доказывать «существенное изменение обстоятельств», а базовым последствием является расторжение, а не изменение договора — и это не обеспечивает баланс интересов сторон. Поэтому КС РФ признал: власть формировать адаптационные механизмы здесь принадлежит законодателю.

Попытка найти баланс при отсутствии принципа

Суд подробно описал природу НДС как косвенного налога, который по своей модели перекладывается в цену товара или услуги и предполагает, что покупатели — плательщики НДС — принимают его к вычету. В споре ВТБ-покупатель не мог принять налог к вычету, так как не является плательщиком НДС (это прямо следует из описания фактических обстоятельств в постановлении).

КС РФ отметил важную деталь: автоматическое предъявление НДС сверх цены может привести к обогащению поставщика, поскольку механизм налога включает не только предъявление НДС покупателю, но и право поставщика принимать к вычету суммы налога, уплаченные его собственным контрагентам (ст. 170 НК РФ). Однако в постановлении суд не объяснил, в чем именно состоит возможное обогащение в ситуации, когда поставщик несет прямые новые расходы по налогу и не мог их предвидеть при заключении договора. Это и есть фрагмент, который вызывает методологическую неопределенность.

Суд сослался на то, что в отсутствие права покупателя на вычет предъявление НДС сверх цены создает «некомпенсируемое имущественное бремя», и поэтому баланс нарушается. Однако реальный экономический механизм НДС в отношении неплательщиков налога (как ВТБ) означает, что налог включается в их расходы и не становится доходом поставщика. Этот разрыв между налоговой экономикой и логикой постановления КС суд не разъяснил.

Иными словами, суд признал конфликт, но не сформировал принцип, который можно было бы применять универсально. Поэтому решение — ситуативный компромисс: ни вашим — ни нашим.

Соломоново решение: разделение налогового риска пополам

Ключевое практическое положение постановления: поставщик вправе требовать увеличения цены длящегося договора, но только в пределах половины суммы НДС, которая подлежит уплате в бюджет, если покупатель не может принять налог к вычету и отказался согласовать изменение или расторжение договора.

Это временный механизм до тех пор, пока законодатель не внесет изменения в ГК РФ и НК РФ.

Фактически КС РФ распределил риск изменения налогов «пополам» — при отсутствии налоговой оговорки в договоре. Такая конструкция не выводится ни из гражданского, ни из налогового права — это результат баланса, который суд сформировал в условиях пробела.

КС также установил:

1. Цена договора с физлицом не меняется, если физлицо не является предпринимателем.

2. Для госзакупок вопрос решается по специальным правилам в сфере закупок.

3. Поставщик в любом случае обязан уплатить налог в полном объеме — разделение касается только взаимоотношений поставщика и покупателя.

Критическая точка постановления: тезис об «обогащении плательщика НДС»

По мнению автора, наиболее уязвимое место постановления — утверждение о возможном «обогащении» поставщика, если он взыщет с покупателя полный НДС сверх цены.

Этот тезис абсолютно не раскрыт. КС РФ не объяснил:

• каким образом у поставщика возникает экономическая выгода, когда в этом же тексте КС РФ признает, что поставщик несет дополнительное экономическое бремя;

• каким образом механизм вычетов в его положении может создать доход;

• как это согласуется с тем, что он обязан уплатить налог из собственных средств (если он не предъявил НДС покупателю).

По мнению автора, в экономике НДС нет модели, при которой предъявление налога ведет к доходу поставщика. Тем более — в отношении покупателя, который не является плательщиком НДС и включает налог в расходы.

Поэтому дальнейшая правовая практика неизбежно столкнется с необходимостью развивать этот тезис или корректировать его.

Практические выводы для бизнеса

С учетом сказанного можно сформулировать практические выводы для бизнеса, следуя логике постановления:

1. Налоговая оговорка должна быть обязательным элементом любого длящегося договора, даже краткосрочного, если он пересекает налоговый период (1 января).

2. Оговорка должна регулировать не только НДС, но и любые изменения налогового режима, которые могут влиять на экономику сделки (льготы, спецрежимы).

3. Общие формулировки о переложении на покупателя новых налогов (распространенные в зарубежных контрактах), в российской системе не работают — требуется конкретизация под статус плательщиков, тип операций и модель сделки.

4. Любой договор, который переходит границу налогового периода, уже считается длящимся в смысле данного постановления.

5. В условиях предстоящей налоговой реформы и повышения налогов и отмены льгот это приобретает практическую значимость для всех отраслей.

Таким образом, данное постановление — это попытка устранить системный пробел, который долго игнорируется законодателем. Суд создал временный механизм, разделив налоговый риск между поставщиком и покупателем, и предложил законодателю внести изменения в ГК РФ и НК РФ. При этом постановление оставляет нерешенные вопросы, особенно в части обоснования «обогащения поставщика», что требует дальнейшей правовой оценки.

До появления законодательных поправок единственная защита сторон — правильная налоговая оговорка.

Конституционный суд РФ признал неконституционными п. 1 и 2 ст. 424 ГК РФ, п. 1 ст. 168 НК РФ и подп. «а» п. 1 ст. 1 Федерального закона от 31.07.2020 № 265-ФЗ, так как эти нормы в своей взаимосвязи фактически позволяют поставщику в рамках длящегося договора взыскать дополнительное вознаграждение, компенсирующее последствия изменений налогового закона (в результате которых у поставщика возникает обязанность по уплате НДС) с покупателя, который не имеет возможности принять соответствующие суммы налога к вычету для компенсации потерь, перелагаемых на него.

В соответствии с правовыми позициями КС РФ, НДС по своей правовой природе — косвенный налог, механизм его взимания заключается в том, что на продавца, как налогоплательщика возлагается обязанность по исчислению, предъявлению НДС к оплате покупателю и перечислению в бюджет, но не экономическое бремя несения налога. Одновременно предоставление права на вычет НДС, будучи следствием его экономико-правовой природы, направлено на обеспечение переложения фактического бремени его уплаты на конечного потребителя, а не на одного из хозяйствующих субъектов в рамках цепи производства и реализации товаров, работ, услуг.

В ситуации налоговых изменений, связанных с введением НДС на операции, ранее им не облагаемые, поставщик стремится компенсировать свои имущественные потери, в том числе и за счет увеличения цены договора на сумму НДС, бремя уплаты которого возлагается на покупателя, в противном случае бремя несения фактически ложится на поставщика, что противоречит экономическому смыслу НДС.

Однако законодатель предусмотрел случаи, когда покупатель не может воспользоваться правом на вычет НДС в связи с различными обстоятельствами (публично-правовой статус участника соответствующих отношений, характер совершенной операции, применяемый специальный налоговый режим и т.п.).

Таким образом, как указал КС РФ в постановлении, при отсутствии у покупателя права на вычет по НДС автоматическое взыскание с него в пользу поставщика дополнительного вознаграждения для компенсации последствий изменения налогового законодательства ведет к переложению на покупателя некомпенсируемого имущественного бремени (потерь), и, как следствие, к нарушению равенства сторон договора.

Ни НК РФ, ни переходные положения ФЗ-265, ни нормы ГК РФ не дают однозначных предписаний, как действовать сторонам в подобной ситуации при исполнении длящегося договора. Правоприменение противоречиво, что очевидно на примере дела № А40-236292/2022 о взыскании дополнительного вознаграждения с банка. Таким образом, речь идет о ситуации правовой неопределенности, пробеле в законодательстве, который в свою очередь препятствует реализации конституционных прав и свобод и ведет к нарушению баланса прав и интересов сторон договора.

КС РФ указал на необходимость внесения изменений в законодательство, устраняющих этот пробел, а также предложил временный порядок действий на случай, если стороны не достигли соглашения об изменении цены длящегося договора или о его расторжении:

• поставщик вправе обратиться в суд с требованием об увеличении цены в пределах половины суммы налога, если дальнейшее исполнение лишает его того, на что он был вправе рассчитывать при заключении этого договора;

• цена, согласованная в длящемся договоре с физлицом, не может быть изменена, за исключением случаев, когда физлицо осуществляет предпринимательскую деятельность;

• вопрос об увеличении цены при закупке товаров, работ, услуг для государственных и муниципальных нужд разрешается с учетом особенностей, установленных законодательством о контрактной системе в сфере закупок для обеспечения государственных и муниципальных нужд.

Правовая определенность и стабильность договорных отношений — это глобальная цель постановления КС РФ. В данном случае можно говорить о справедливом балансе интересов и поставщика, и покупателя — фактически снижение налоговой нагрузки для обеих сторон.

Конституционный суд 25.11.2025 вынес постановление № 41-П, в котором изложил позицию, касательно одностороннего увеличения цены договора на сумму НДС со стороны поставщика услуг в условиях изменения законодательной базы в период исполнения договора.

Предмет спора: обязан ли заказчик нести бремя оплаты НДС по договору, заключенному еще в период налоговой льготы, когда операция не облагалась НДС. Центральный вопрос здесь: может ли налоговое законодательство менять условия длящихся контрактов.

В 2019 г. акционерное общество предоставило банку права на использование программного обеспечения. Договор был заключен на несколько лет, цена зафиксирована как твердая и не включающая НДС, поскольку тогда операции с иностранным ПО были освобождены от налога (подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Однако с 1 января 2021 г. вступил в силу закон № 265-ФЗ, отменивший льготу для программного обеспечения, не включенного в реестр отечественного ПО, как и ожидалось, иностранное ПО в этот реестр не вошло. Акционерное общество предъявило банку требование доплатить НДС. Но банк отказался. Верховный суд в определении от 25.03.2024 № 305-ЭС23-26201 поддержал позицию поставщика: если налоговый режим изменился, цена контракта должна быть скорректирована, даже без отдельного соглашения сторон.

Банк оспаривал конституционность такого подхода. По его мнению, толкование, позволяющее автоматически включать НДС в цену уже действующих договоров, придает нормам закона ретроактивное действие. Изменения в законе касаются договорных обязательств, возникших до его принятия, что также противоречит ст. 5 НК РФ.

В жалобе банка отмечено, что это нарушает принципы правовой определенности и свободы договора. Если цена признана «твердой», никакие последующие изменения законодательства не могут влиять на нее.

Сторона поставщика исходила из иной логики: НДС косвенный налог и его экономическое бремя несет покупатель, поэтому при изменении налогового режима цена корректируется в соответствии с изменениями законодательства.

Отказ включить налог в цену фактически перекладывает обязанность на продавца, что превращает НДС в его убыток. Кроме того, Закон № 265-ФЗ не содержит переходных положений, которые позволяли бы сохранить прежние правила для уже заключенных контрактов. Поэтому, по мнению поставщика, изменение применяется ко всем текущим договорным отношениям.

Конституционный суд, рассматривая жалобу банка, выявил пробелы в законодательстве по вопросу изменения цены длящегося договора в связи с изменениями после его заключения налогового законодательства и отправил на пересмотр судебные акты, вынесенные в рамках настоящего спора. Также в Постановлении от 25.11.2025№ 41-П КС РФ закрепил переходные положения, которым необходимо следовать до момента законодательного урегулирования.

Суд предусмотрел возможность для сторон договора решать возникшие разногласия по увеличению сумы договора или по его расторжению самостоятельно в рамках гражданского законодательства. Если же согласие между сторонами не достигнуто, то поставщик вправе обратиться в суд с требованием об увеличении цены договора в переделах 50% суммы налога, которая уплачивается в бюджет. При этом, поставщику необходимо будет обосновать такое увеличение и доказать, что дальнейшее исполнение договора лишает его того, на что он был вправе рассчитывать при его заключении.

Данные переходные положения не распространяются на длящиеся договоры с физическими лицами, если только последние не осуществляют предпринимательскую деятельность. Также, вопрос увеличения цены при заключении договора в соответствии с законодательством о контрактной системе необходимо разрешать с учетом данного законодательства.

При этом, сумма уплаты НДС в бюджет не предполагает ее уменьшения.

Позиция Конституционного Суда получилась во многом компромиссной. Суд не стал полностью отвергать подход Верховного суда в данном деле, но и не допустил безусловного включения НДС в цену длящихся договоров. Временное регулирование в виде возможного увеличения цены на 50% суммы НДС в судебном порядке выглядит не как прочная конструкция, а как попытка найти баланс в условиях отсутствия понятного законодательного регулирования.

Важно отметить, что суд отметил и интересы поставщика, для которого включение суммы НДС в действующую цену договора может сделать договорные отношения экономически нецелесообразным, а также не оставил без внимания и заказчика (банк), на которого нельзя автоматически переложить некомпенсируемое имущественное бремя, так как это ведет к нарушению равенства сторон договора.

По сути, КС РФ обозначил границы, в рамках которых следует двигаться в дальнейшем и предписал законодателю урегулировать данный пробел. Именно законодатель теперь должен определить четкие правила адаптации длящихся договоров к изменению налогового режима. До этого момента участникам гражданского оборота придется работать в условиях компромисса или же разрешать вопросы в судебном порядке.

При этом, нельзя не отметить, что в Постановлении Конституционного Суда РФ от 19.06.2003 № 11-П уже была высказана позиция о том, что «новая норма налогового законодательства не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования».

Изменение налогового режима способно влиять на тысячи долгосрочных контрактов: от лицензий и лизинга до подрядных контрактов.

Организациям уже сегодня стоит включать в договоры четкие механизмы и алгоритмы перерасчета стоимости при изменении налоговых правил и режимов, а также максимально подробно распределять риски между сторонами. Ведь вопрос не только в ставке налога, но и в фундаментальном принципе: можно ли быть уверенным в цене договора, если закон меняется завтра.