Слухи о приостановлении соглашений об избежании двойного налогообложения (СИДН) ходили относительно давно. И вот 8 августа мы увидели Указ Президента РФ от 08.08.2023 № 585, которым частично приостановлено действие 38 международных договоров. Что это для российских налогоплательщиков: положительный факт или отрицательный? Попробуем разобраться.
Вопросы по выплатам российскими организациями доходов в адрес иностранных компаний
Наиболее распространенными при применении соглашений об избежании двойного налогообложения всегда были вопросы по выплатам российскими налогоплательщиками доходов в адрес иностранных компаний в виде дивидендов, роялти и процентов по займам. В данном случае российская сторона, будучи налоговым агентом, должна определить, подлежит ли уплате налог в бюджет и по какой ставке.
1. До приостановления соглашений, например, выплата за рубеж дивидендов облагалась и налог уплачивался в России по пониженным ставкам 5—10% (общая ставка по российскому законодательству 15%). А проценты и роялти облагались за рубежом, по месту резидентства иностранной компании.
Теперь такие платежи, уплаченные после вступления в силу правил о приостановлении соглашений, будут облагаться в России по обычным ставкам.
При этом в настоящее время в отношении выплаты процентов, дивидендов и роялти существуют ограничения. Проценты и дивиденды можно выплачивать в размере не более 10 млн руб. в месяц. Если выплачивается сумма больше, то деньги переводятся на счет типа С. Для роялти свои ограничения (счет типа О и др.).
Мы не являемся экономистами, но есть некоторое обывательское ощущение, что в большей части именно из России идет выплата процентов, дивидендов и т.п. в перечисленные в Указе Президента РФ недружественные страны, а не наоборот. Другими словами, иностранного бизнеса в России больше, чем российского за рубежом. До определенного времени были инвестиции из перечисленных в Указе стран (займы дочерним структурам, передача товарных знаков и пр.). Получается, что приостановление соглашений в большей степени скажется именно на таких иностранных инвесторах. Возможно, логика была такая, что вряд ли можно рассчитывать на приток новых инвестиций в ближайшее время. Однако в отношении тех исторических инвесторов налоговая политика должна быть пересмотрена: в сложившейся геополитической ситуации российский бюджет не должен применять определенные льготы и недополучать налоги с тех, кто остался работать в России.
С другой стороны, традиционно многие договоры с иностранными контрагентами содержат условие об уплате налога сверх установленной цены (не актуально для дивидендов). Это означает, что при увеличении налоговой нагрузки на получающие доход из России иностранные компании повысятся расходы российского налогоплательщика.
2. Практически сразу после выхода Указа Минфин России разместил информацию, что при выплате процентов банкам из «недружественных» стран налоговые агенты могут не исчислять и не удерживать налог. Министерство указало, что соответствующие поправки в НК РФ будут подготовлены осенью 2023 г. Новые нормы будут распространяться на период с 8 августа 2023 г.
Однако, по мнению авторов, нет никакой гарантии, что такие поправки будут внесены или приняты именно в таком виде, как предлагает Минфин. Поскольку в соответствии с НК РФ Министерство не может изменять или дополнять налоговое законодательство, то у налогоплательщиков нет никаких законных оснований для того, чтобы руководствоваться этой позицией. В дальнейшем в случае возникновения спора вряд ли получится убедить суд, что пени и штраф не должны начисляться. Ведь соответствующее освобождение применяется только при выполнении разъяснений, данных Минфином России в пределах его компетенции. Как было указано выше, в компетенцию Минфина не входит изменение или дополнение норм НК РФ.
3. Для многих иностранных компаний актуализируется вопрос зачета налога, уплаченного в РФ. В некоторых соглашениях указано, что может вычитаться российский налог, уплаченный в соответствии с законодательством России и соглашением (например, Германия, Кипр). Поскольку в РФ соглашения приостановлены, то получается, что налоги будут уплачены в соответствии с законодательством РФ. Вроде бы в этом случае никакой проблемы тогда возникнуть не должно. Но, конечно, здесь важно смотреть на внутреннее иностранное законодательство и на то, как все эти нормы применяются иностранными налоговыми органами.
Вопрос налогообложения релокантов
Также все еще актуальным остается вопрос налогообложения релокантов, продолжающих работать на российские компании из-за рубежа. Согласно новым нормам НК РФ с 1 января 2024 г. они должны будут уплачивать НДФЛ в РФ (13 или 15%), даже если они уже являются нерезидентами. Согласно правилам СИДН и, скорее всего, местного иностранного законодательства, налог платится в стране нового резидентства сотрудника. Получается, что релокант должен будет заплатить налог дважды. Согласно ст. 232 НК РФ допускается неудержание налоговым агентом НДФЛ, если он должен уплачиваться за рубежом согласно СИДН. Но поскольку соответствующие положения соглашений приостановлены, то у налогового агента нет оснований не удерживать налог.
При этом и ст. 232 НК РФ, и неприостановленные положения СИДН об устранении двойного налогообложения позволяют зачитывать в РФ уплаченный за границей налог только резидентам РФ. Можно ли будет зачесть в стране нового резидентства уплаченный в РФ НДФЛ — вопрос иностранного правоприменения.
О нормах Соглашений об обмене информацией
Следует отметить, что нормы соглашений об обмене информацией не были приостановлены. Следовательно, планируется продолжать обмениваться налоговой информацией с «недружественными» странами. Хотя, конечно, остается много вопросов, есть ли готовность у этих стран к такому процессу.
Другие вопросы
Немало вопросов вызывает как сама возможность приостановления соглашений, так и момент начала действия приостановления.
Согласно п. 1 ст. 37 Федерального закона от 15.07.95 № 101-ФЗ «О международных договорах» приостановление действия международных договоров РФ осуществляется в соответствии с условиями самого договора и нормами международного права органом, принявшим решение о согласии на обязательность международного договора для Российской Федерации.
В Указе содержится ссылка на п. 4 ст. 37 этого закона. В соответствии с этим пунктом действие международного договора РФ, решение о согласии на обязательность которого для Российской Федерации принималось в форме федерального закона, может быть приостановлено Президентом РФ в случаях, требующих принятия безотлагательных мер, с обязательным незамедлительным информированием Совета Федерации и Государственной Думы и внесением в Государственную Думу проекта соответствующего федерального закона.
Таким образом, эта норма регулирует не вопрос о том, может ли быть приостановлен договор и в каких случаях, а кто может принять решение о приостановлении. Соответственно, на эти ситуации также должен распространяться п. 1 ст. 37 закона. Иными словами, приостановление возможно, если это предусмотрено самим договором или международным правом.
В самих Соглашениях не содержится норм о возможности их приостановления, возможно только прекращение (денонсация). Обратимся тогда к международному праву.
Согласно ст. 57 «Венской конвенции о праве международных договоров» приостановление действия договора в отношении всех участников или в отношении какого-либо отдельного участника возможно либо в соответствии с положениями договора, либо в любое время с согласия всех участников по консультации с прочими договаривающимися государствами. Статья 60 Конвенции устанавливает, что приостановление возможно в случае существенного нарушения договора одним из его участников.
Как мы понимаем, такого нарушения не было. Таким образом, приостановление соглашений само по себе весьма спорно.
Но большую обеспокоенность вызывает даже не само приостановление. Вероятно, охлаждение отношений с партнером можно считать основанием для приостановления отношений с ним. Наиболее проблемным является то, что приостановление произошло посреди налогового периода для большинства налогов. Ведь не зря в некоторых соглашениях указано, что оно может быть денонсировано по крайней мере за шесть месяцев до окончания календарного года и действие прекращается как минимум только с 1 января следующего года (например, Франция, Италия).
Этот срок дан для того, чтобы все стороны могли урегулировать свое внутреннее законодательство, а налогоплательщики — подготовиться к изменениям. Ведь и Налоговый кодекс устанавливает, что акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу.
Итог
В итоге приостановление соглашений, безусловно, приведет к некоторому повышению сборов налогов в бюджет. Но, с другой стороны, этот шаг однозначно еще больше усилит процессы перемещения иностранного и российского бизнеса, которые все еще решают работать вместе, в дружественные юрисдикции (ОАЭ, Сербия, Казахстан).