Правительством РФ подготовлен проект федерального закона № 106872-8 «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», устанавливающий особенности обложения НДС, НДФЛ и налогом на прибыль операций с цифровыми активами. Госдума планирует рассмотреть законопроект в первом чтении 17 мая 2022 г.
Законопроект разработан в связи с тем, что в настоящее время получает широкое распространение предпринимательская деятельность с использованием цифровых активов, и потому необходимо определить особенности их налогообложения.
Предполагается, что закон должен будет вступить в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. При этом его положения в части налогообложения операций с цифровыми активами планируется распространить на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 г.
НДС
Предлагается освободить от обложения НДС реализацию (а также передачу, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ:
-
услуг операторов информационных систем, в которых осуществляется выпуск цифровых финансовых активов, а также услуг операторов обмена цифровых финансовых активов по допуску цифровых прав, выпущенных в соответствии с Федеральным законом от 31.07.2020 № 259-ФЗ «О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», к обращению в информационных системах, за исключением консультационных услуг и услуг по предоставлению прав на использование программ для электронных вычислительных машин;
-
услуг, оказываемых операторами информационных систем, а также операторами обмена цифровых финансовых активов (по перечню, утверждаемому Правительством РФ);
-
цифровых финансовых активов.
Налоговая база
Получение предоплаты в связи с выпуском цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, будет приравнено для целей НДС к получению предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
При получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, налоговая база будет представлять разницу между суммой полученной предоплаты и суммой расходов на приобретение указанных прав (размера денежного требования, в том числе будущего требования), определяемой исходя из доли оплаты, частичной оплаты в стоимости, по которой передаются указанные цифровые права.
При отгрузке (передаче) товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению, в счет исполнения цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право, налоговой базой будет являться стоимость указанного цифрового права, исчисленная исходя из цены цифрового права, установленной в решении о его выпуске, без учета суммы НДС, но не ниже стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисленной исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, действующих по состоянию на дату выпуска указанного цифрового права, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы НДС.
При реализации цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, налоговая база будет равна разнице между ценой реализации указанного цифрового права с учетом НДС и ценой приобретения этого цифрового права с учетом НДС. При этом сумма налога будет определяться расчетным методом в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ.
Входной НДС
Суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении имущественных прав в счет исполнения цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право, нужно будет учитывать в стоимости таких имущественных прав.
При определении стоимости цифровых финансовых активов, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, в целях расчета пропорции по облагаемым и необлагаемым операциям будет учитываться сумма дохода от реализации цифровых финансовых активов, определяемая как совокупная разница между ценой реализованных цифровых финансовых активов и расходами на приобретение и (или) реализацию этих цифровых финансовых активов, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, при условии, что такая разница является положительной. Если указанная разница является отрицательной, она не будет учитываться при определении суммы чистого дохода.
Суммы НДС, уплаченные при получении предоплаты в связи с выпуском цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, если исполнение обязательств по таким цифровым правам производится денежными средствами или передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), будут приниматься к вычету после исполнения налогоплательщиком обязательств, удостоверенных цифровым правом, включающим одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право.
НДФЛ
Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты НДФЛ по операциям с цифровыми финансовыми активами планируется прописать в новой ст. 214.11 НК РФ. Согласно ей налоговой базой по операциям с цифровыми финансовыми активами будет положительный финансовый результат. А отрицательный финансовый результат будет представлять убыток. Перенос на будущие периоды убытков, полученных по операциям с цифровыми финансовыми активами, не допускается.
Финансовый результат по операциям с цифровыми финансовыми активами будет определяться как разница между доходами и расходами по таким операциям. По выплатам, не связанным с погашением цифрового финансового актива, в случае если решением о выпуске указанного цифрового финансового актива предусмотрена выплата дохода в сумме, равной сумме дивидендов, полученных лицом, выпустившим этот цифровой финансовый актив, финансовым результатом будет полученный доход.
Доходы и расходы
При определении налоговой базы нужно будет учитывать доходы по следующим операциям с цифровыми финансовыми активами:
-
выплата, не связанная с погашением цифрового финансового актива, в том числе в случае, если решением о выпуске указанного цифрового финансового актива предусмотрена выплата дохода в сумме, равной сумме дивидендов, полученных лицом, выпустившим этот цифровой финансовый актив;
-
выплата в денежной или натуральной форме, погашающая полностью или частично цифровой финансовый актив, в том числе в форме возврата его стоимости или прекращения обязательств налогоплательщика передать (принять) указанный цифровой финансовый актив зачетом встречных однородных требований;
-
отчуждение цифрового финансового актива (в том числе доходы, возникающие в результате мены цифрового финансового актива).
К расходам по операциям с цифровыми финансовыми активами будут относиться:
-
расходы в виде стоимости приобретения цифровых финансовых активов, включая денежные суммы, иное имущество (имущественные права) в сумме расходов на их приобретение, суммы НДС, уплачиваемые (передаваемые) лицу, выпускающему цифровые финансовые активы, в оплату выпускаемых цифровых финансовых активов или по договору купли-продажи (уступки) цифровых финансовых активов;
-
оплата услуг, оказываемых оператором информационной системы и (или) оператором обмена цифровых финансовых активов, в том числе оплата комиссий за осуществление операций с цифровыми финансовыми активами, за вывод средств с платформы, а также за учет и хранение цифровых финансовых активов;
-
документально подтвержденные расходы наследодателя (дарителя) на приобретение цифровых финансовых активов, если такие расходы не учитывались наследодателем (дарителем) в целях налогообложения, в случае если цифровой финансовый актив получен налогоплательщиком в порядке наследования (дарения);
-
суммы, с которых был исчислен и уплачен налог при приобретении (получении) цифрового финансового актива;
-
другие расходы, непосредственно связанные с приобретением, хранением, отчуждением и погашением цифровых финансовых активов, в частности суммы оплаты услуг кредитных организаций (банковские комиссии), расходы по оплате услуг номинальных держателей цифровых финансовых активов.
Налоговые ставки
Налоговая база по операциям с цифровыми финансовыми активами и налоговая база по операциям с цифровыми финансовыми активами в виде выплат, не связанных с погашением цифровых финансовых активов, в случае если решением о выпуске таких цифровых финансовых активов предусмотрена выплата дохода в сумме, равной сумме дивидендов, полученных лицом, выпустившим эти цифровые финансовые активы, будут включаться в совокупность налоговых баз, в отношении которой применяется налоговая ставка, предусмотренная п. 1 ст. 224 НК РФ. Для нерезидентов такие налоговые базы будут включаться в совокупность налоговых баз, облагаемой по ставке 30%, предусмотренной п. 3 ст. 224 НК РФ.
Прочие положения
Цифровые финансовые активы, полученные безвозмездно или с частичной оплатой, будут признаваться доходом в натуральной форме. Их стоимость нужно будет определять в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному ст. 105.3 НК РФ. Выполнение в интересах налогоплательщика работ (оказание услуг) в результате погашения цифровых финансовых активов к доходам в натуральной форме относиться не будет.
Сумма налога в отношении доходов по операциям с цифровыми финансовыми активами будет определяться и удерживаться налоговым агентом. Исчислять суммы налога налоговый агент должен будет при осуществлении операций с цифровыми финансовыми активами в следующие сроки:
-
по окончании налогового периода;
-
до истечения налогового периода;
-
до истечения срока действия договора, на основании которого налоговый агент осуществляет выплату налогоплательщику дохода.
Суммы НДС, предъявленные лицом, выпустившим цифровой финансовый актив, в результате погашения (исполнения) указанного цифрового финансового актива и подлежащие вычету в соответствии с главой 21 НК РФ налогоплательщиком, в случае если налогоплательщик не является первым обладателем указанного цифрового финансового актива, будут признаваться доходами от источников в РФ.
При определении налоговой базы по доходам в виде материальной выгоды в расходы на приобретение ценных бумаг, полученных в результате погашения (исполнения, мены) цифровых финансовых активов, будут включаться расходы на приобретение таких цифровых финансовых активов.
Налоговую базу по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, можно будет уменьшать на сумму убытка по операциям с цифровыми финансовыми активами.
Налог на прибыль
В целях налогообложения не будут учитываться расходы лица, выпустившего цифровые права, причитающиеся к выплате обладателю этих цифровых прав, равные величине полученных этим лицом дивидендов, если решением о выпуске таких цифровых прав предусмотрена выплата обладателю этих цифровых прав дохода в сумме, равной сумме дивидендов, полученных этим лицом.
Доходы и расходы
В состав внереализационных доходов будут включаться:
-
доходы в виде денежных средств, причитающихся к получению обладателем цифровых прав в соответствии с обязательствами, предусмотренными решением о выпуске этих цифровых прав, за исключением выплат, связанных с выкупом этих цифровых прав;
-
суммы НДС, заявленного к вычету последним обладателем цифрового права, в случае если указанное цифровое право было приобретено налогоплательщиком у третьих лиц.
Денежные средства, причитающиеся к выплате лицом, выпустившим цифровые права, за исключением выплат, связанных с выкупом этих цифровых прав, будут включаться во внереализационные расходы.
Налоговая база
Особенности определения налоговой базы по операциям с цифровыми финансовыми активами хотят прописать в новой ст. 282.2 НК РФ. Такая налоговая база будет определяться совокупно с операциями с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами отдельно от общей налоговой базы. Исключение составляют доходы (расходы) налогоплательщика, полученные по операциям с цифровыми правами, включающими одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, исполнение обязательств по которым в соответствии с решением о выпуске таких цифровых прав осуществлено путем передачи товаров, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и (или) прав использования результатов интеллектуальной деятельности, выполнения работ, оказания услуг. Они будут учитываться в общей налоговой базе.
У налогоплательщика — последнего обладателя цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права, не будет возникать прибыли (убытка) при выкупе (погашении) таких цифровых прав путем передачи товаров, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и (или) прав использования результатов интеллектуальной деятельности, выполнения работ, оказания услуг. При этом стоимость полученных налогоплательщиком товаров (работ, услуг, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и (или) прав использования результатов интеллектуальной деятельности) определяется исходя из цены приобретения этих цифровых прав, при выкупе (погашении) которых получены указанные товары (работы, услуги, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и (или) права использования результатов интеллектуальной деятельности), а также исходя из сумм НДС, уплаченных при приобретении указанных цифровых прав.