1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 294

НДС в разъяснениях Минфина России

В какой момент определяется налоговая база по НДС при отгрузке товара частями? Обязателен ли возврат аванса при расторжении договора для получения вычета уплаченного по нему НДС? Нужно ли уплачивать НДС при приобретении услуг у иностранного физического лица? И должен ли вставать на учет иностранный поставщик электронных услуг при наличии у него обособленного подразделения в России с другим видом деятельности? Ответы на вопросы дал Минфин России в своих письмах.

Отгрузка товара частями

В письме от 29.10.2018 № 03-07-11/77373 специалисты финансового ведомства рассмотрели следующую ситуацию. Компания производит сельскохозяйственное оборудование. В связи с его большим объемом и весом отгрузка оборудования покупателям происходит частями. Поскольку в договоре оборудование значится как единый товар, разбивка цены на стоимость комплектующих не производится. При отгрузке частей оборудования компания оформляет товарно-транспортные или транспортные накладные. В отгрузочной ведомости указывается только количество единиц груза (при возможности — наименование) и вес. Товарная накладная на полный комплект оборудования с указанием его договорной стоимости выписывается при поставке последней части оборудования. Компанию интересовало, что следует считать датой отгрузки для определения налоговой базы по НДС: дату отгрузки первого комплекта крупногабаритного оборудования или дату составления первичного документа на отгрузку последней части?

Напомним, что согласно п. 1 ст. 167 НК РФ налоговая база по НДС определяется на день отгрузки (передачи) товаров либо на день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, в зависимости от того, что наступит раньше. Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. При этом первичные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание факта хозяйственной жизни. Исходя из этого, финансисты пришли к выводу, что датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) для доставки покупателю. Соответственно, при поставке оборудования частями датой отгрузки оборудования следует считать дату составления первичного документа, оформленного на покупателя (перевозчика) при отгрузке последней части оборудования.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 13.01.2012 № 03-07-11/08. В нем финансисты уточнили, что датой отгрузки оборудования следует считать дату составления первичного документа, оформленного на покупателя (перевозчика) при отгрузке последней части оборудования независимо от особенностей перехода права собственности на указанное оборудование.

НДС с предоплаты при расторжении договора

Если договор расторгается, то НДС, ранее исчисленный продавцом с полученной предоплаты, подлежит вычету, но только при условии возврата покупателю сумм авансовых платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ). Однако не всегда полученные в качестве предоплаты суммы перечисляются обратно покупателю. Так, если у покупателя имеется обязательство перед продавцом, оно может быть погашено путем зачета встречного требования к продавцу по возврату сумм авансовых платежей. Или покупатель и продавец могут договориться о зачете аванса по расторгнутому договору в счет предоплаты по другому договору, заключенному между ними. Может ли в этих случаях продавец воспользоваться положениями п. 5 ст. 171 НК РФ и принять НДС с полученного им аванса по расторгнутому договору к вычету?

За ответом на этот вопрос финансисты в письме от 31.10.2018 № 03-07-11/78172 отправляют нас к своим более ранним письмам.

Так, при прекращении обязательства продавца по возврату сумм предварительной оплаты путем проведения зачета встречного однородного требования нужно руководствоваться письмом Минфина России от 11.09.2012 № 03-07-08/268. Содержащийся в нем вывод основан на ст. 410 ГК РФ, согласно которой обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Финансисты разъяснили, что продавец вправе принять к вычету НДС с авансовых платежей по расторгнутому договору при проведении его сторонами зачета встречных однородных требований. Например, это возможно, когда продавец и покупатель производят взаимозачет в отношении сумм предварительной оплаты, полученных взаимно (письма Минфина России от 01.04.2014 № 03-07-РЗ/14444, от 22.06.2010 № 03-07-11/262, постановление ФАС Центрального округа от 26.05.2009 по делу № А48-3875/08-8).

А вот когда аванс по расторгнутому договору засчитывается в качестве предоплаты по другому договору, заключенному с тем же покупателем (заказчиком), такой зачет, по мнению финансистов, не может рассматриваться как прекращение обязательства продавца по возврату сумм предварительной оплаты путем проведения зачета встречного однородного требования.

В такой ситуации специалисты финансового ведомства рекомендуют руководствоваться разъяснениями, данными в письмах Минфина России от 24.11.2016 № 03-07-11/69332, от 18.07.2016 № 03-07-11/41972. В них сказано, что продавец сможет принять НДС с полученных авансовых платежей к вычету только при отгрузке товаров (работ, услуг) по другому договору, в счет исполнения которого была зачтена предоплата.

Отметим, что есть решения судов, где арбитры признают перенос аванса при расторжении договора на другой договор, заключенный между теми же лицами, одной из форм возврата авансового платежа. И считают допустимым принятие продавцом к вычету НДС по авансу на основании п. 5 ст. 171 НК РФ. К этому выводу, в частности, пришел АС Московского округа в постановлении от 26.10.2017 № Ф05-15810/2017. При этом он руководствовался разъяснениями, данными в п. 23 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», согласно которым налогоплательщик не может быть лишен права на вычет налога в случаях, когда предварительная оплата товаров (работ, услуг), имущественных прав производится им в натуральной форме.

По нашему мнению, в данной ситуации логичнее руководствоваться разъяснениями Минфина России и принимать НДС с авансовых платежей к вычету только при отгрузке товаров (работ, услуг) по другому договору, в счет исполнения которого была зачтена предоплата. Ведь когда стороны расторгают договор, по которому продавцом получена предоплата, и заключают новый договор с зачетом этой предоплаты в счет аванса по новому договору, происходит зачет обязательства продавца по возврату авансовых платежей в счет обязательства покупателя по внесению аванса по новому договору. И, соответственно, у продавца возникает право на вычет НДС с полученного аванса по расторгнутому договору. Но одновременно с этим у него появляется и обязанность по исчислению сумм НДС с аванса, полученного по новому договору. В связи с этим нет никакого смысла производить вычет НДС и сразу же опять начислять этот налог в той же сумме.

НДС при приобретении услуг у иностранца

Операции по реализации услуг на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Если услуги на территории РФ реализуются налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в российских налоговых органах, НДС исчисляет и уплачивает в бюджет российская компания — покупатель этих услуг, которая признается налоговым агентом (п. 1, 2 ст. 161 НК РФ). Но должна ли компания-покупатель исчислять и уплачивать НДС, если она приобретает в России услуги, оказываемые иностранным физическим лицом (не предпринимателем)?

В письме от 31.10.2018 № 03-07-08/78163 Минфин России отметил, что речь в ст. 161 НК РФ идет об иностранных лицах — налогоплательщиках. Согласно ст. 143 НК РФ налогоплательщиками НДС являются организации и индивидуальные предприниматели. Таким образом, при приобретении у иностранного физического лица услуг, местом реализации которых признается территория РФ, российской организации — покупателю уплачивать НДС не требуется.

Отметим, что это справедливо и в случае, когда иностранный гражданин оказывает на территории РФ услуги в электронной форме с использованием сети Интернет (письма Минфина России от 06.03.2017 № 03-07-11/12532, от 06.03.2017 № 03-07-11/12534).

Услуги в электронной форме

С 1 января 2019 г. иностранные компании, оказывающие в России услуги в электронной форме, будут самостоятельно уплачивать НДС независимо от того, кто является покупателем услуг. Напомним, что сейчас, если в качестве покупателей выступают российские организации или предприниматели, они признаются налоговыми агентами и должны уплатить НДС за иностранную компанию (п. 9 ст. 174.2 НК РФ).

В пункте 4.6 ст. 83 НК РФ сказано, что иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ (за исключением иностранной организации, оказывающей указанные услуги через обособленное подразделение, расположенное на территории РФ), и осуществляющая расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежит постановке на учет в налоговом органе. А нужно ли вставать на налоговый учет иностранной компании, если у нее есть обособленное подразделение в России, которое не участвует в оказании услуг в электронной форме?

В письме от 26.10.2018 № 03-07-08/77086 Минфин Рос-сии разъяснил, что никаких исключений для иностранных организаций, имеющих на территории РФ обособленные подразделения, не участвующие в оказании услуг в электронной форме, ст. 83 НК РФ не предусмотрено. Из сказанного финансистами следует, что, если иностранная компания оказывает услуги в электронной форме самостоятельно, а не через свое российское обособленное подразделение, она должна встать на налоговый учет в России в порядке п. 4.6 ст. 83 НК РФ.