1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 162

Рассчитываем налог на имущество: внимание на спорные моменты

До 2018 г. плательщики ЕСХН были освобождены от уплаты налога на имущество организаций. Теперь же освобождение действует только в части имущества, задействованного в сельскохозяйственной деятельности. В этой статье мы расскажем, как применяется льгота в отношении отдельных видов имущества, числящихся на балансе сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Освобождение от налогообложения, о котором пойдет речь далее, установлено в п. 3 ст. 346.1 НК РФ. В редакции этой нормы, действующей с 1 января 2018 г., сказано, что организации на ЕСХН освобождаются от обязанности по уплате налога на имущество в части имущества, используемого при производстве сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями.

С имуществом, которое непосредственно используется только в вышеуказанной деятельности, никаких проблем нет. Оно обложению налогом на имущество не подлежит (письмо Минфина России от 18.01.2018 № 03-11-10/2342). Однако у компании могут быть объекты, которые задействованы и в других видах деятельности, в том числе переведенных на иной спецрежим. Также на балансе компании могут числиться административные здания и иные строения вспомогательного значения, которые непосредственно в сельскохозяйственной деятельности не участвуют, но используются для ее обеспечения (например, офисное здание, столовая, гаражи и т.д.). Кроме того, часть объектов может быть переведена на консервацию. Будет ли распространяться на вышеперечисленные виды имущества освобождение от налогообложения, предусмотренное п. 3 ст. 346.1 НК РФ? Давайте разбираться.

Один объект и два спецрежима

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) может применяться наряду с другими налоговыми режимами (п. 1 ст. 346.1 НК РФ). Поскольку на ЕСХН переводится деятельность организации (индивидуального предпринимателя) в целом, таковыми могут быть только ЕНВД и ПСН (для индивидуальных предпринимателей).

Предположим, плательщик ЕСХН часть объекта задействует при производстве сельскохозяйственной продукции, а другую часть использует в деятельности, переведенной на ЕНВД. В такой ситуации положения п. 3 ст. 346.1 НК РФ об освобождении от обложения налогом на имущество распространяются только на ту часть объекта, которая задействована в сельхозпроизводстве. Но как определить эту часть?

В письме от 18.01.2018 № 03-11-10/2342 Минфин России разъяснил, что нужно использовать принципы раздельного учета, установленные в п. 10 ст. 346.6 НК РФ. Согласно этой норме плательщики ЕСХН, которые по отдельным видам деятельности перешли на уплату ЕНВД или ПСН, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов по разным спецрежимам. Если разделить расходы не представляется возможным, они распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов. Применять принципы раздельного учета нужно к налоговой базе. В общем случае она представляет собой среднегодовую стоимость имущества (п. 1 ст. 375 НК РФ), которая определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Исходя из этого, финансисты указали, что если имущество одновременно используется в рамках ЕСХН и иной деятельности и по нему невозможно обеспечить раздельный бухгалтерский учет, остаточную стоимость имущества следует определять пропорционально сумме выручки от реализации, полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации в целом по организации.

Обратите внимание: плательщики ЕНВД и ПСН освобождены от уплаты налога на имущество, за исключением объектов, налоговая база по которым определяется исходя из кадастровой стоимости (п. 4 ст. 346.26, подп. 2 п. 10 ст. 346.43 НК РФ). Поэтому, если по имуществу, задействованному в сельхозпроизводстве и в рамках ЕНВД, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость, объекта налогообложения по налогу на имущество в принципе не будет. В части, задействованной в сельском хозяйстве, имущество освобождается от налогообложения на основании п. 3 ст. 346.1 НК РФ, а в части, используемой в рамках ЕНВД, — на основании п. 4 ст. 346.26 НК РФ.

Если же по объекту базой по налогу на имущество является кадастровая стоимость, для определения части объекта, относящейся к ЕСХН, пропорционально сумме выручки от реализации следует рассчитывать не остаточную, а кадастровую стоимость объекта. А с кадастровой стоимости, относящейся к части объекта, используемого в рамках ЕНВД, нужно будет заплатить налог на имущество.

Объект занят в нескольких видах деятельности

Допустим, в составе основных средств компании, применяющей ЕСХН, числится ангар. Половина его площади используется для хранения собранного урожая, а вторая половина применяется в деятельности, не связанной с сельским хозяйством.

Поскольку ангар задействован в рамках одной системы налогообложения, принципы раздельного учета, установленные в п. 10 ст. 346.6 НК РФ, неприменимы. В письме от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487 Минфин России разъяснил, что законодательством о бухучете не предусмотрено ведение раздельного учета основного средства при его использовании для различных целей. Кроме того, ни главой 30 НК РФ, ни п. 3 ст. 346.1 НК РФ не установлен порядок расчета налога на имущество пропорционально выручке от реализации, а также иных показателей в случаях, если плательщик ЕСХН ведет различные виды деятельности или использует частично указанное имущество не по целевому назначению. Поэтому, если имущество использовалось сельскохозяйственным товаропроизводителем в течение налогового периода по целевому назначению и одновременно задействовалось в целях, отличных от указанной предпринимательской деятельности, оно на основании п. 3 ст. 346.1 НК РФ освобождается от обложения налогом на имущество.

Эту позицию финансисты еще раз подтвердили в письме от 26.07.2018 № 03-05-04-01/52417. А налоговики взяли ее на вооружение (письма ФНС России от 31.07.2018 № БС-4-21/14791, от 10.07.2018 № БС-4-21/13205@).

Офис, столовая, гаражи и иные объекты

Если плательщик ЕСХН занимается только производством сельскохозяйственной продукции, все принадлежащее ему имущество используется в этой деятельности. При этом часть имущества участвует в сельскохозяйственной деятельности непосредственно (например, сеялки, комбайны, трактора и т.д.), а другая часть (административные и служебные здания, гаражи и т.д.) эту деятельность обслуживает.

В пункте 3 ст. 346.1 НК РФ ничего не сказано о том, как именно должно использоваться имущество. В связи с этим возникает вопрос, освобождаются ли от налога на имущество объекты, которые задействованы в сельскохозяйственной деятельности косвенно?

Сначала чиновники считали, что к имуществу, освобождаемому от налога на имущество, относятся и объекты, находящиеся на балансе сельскохозяйственного товаропроизводителя, используемые им для обеспечения деятельности, указанной в п. 3 ст. 346.1 НК РФ. В частности, они полагали, что под освобождение подпадают:

— здание офиса, офисное имущество, транспортные средства (письмо Минфина России от 19.04.2018 № 03-05-05-01/26389);

— здание администрации (письма Минфина России от 25.05.2018 № 03-11-06/1/35651, ФНС России от 24.04.2018 № БС-4-21/7843);

— здание санпропускника, здание пункта техобслуживания, здание котельной, автомобиль, закрепленный за руководителем, автопогрузчики (письмо Минфина России от 25.05.2018 № 03-11-06/1/35651).

Но затем чиновники изменили свою позицию. В письмах от 26.07.2018 № 03-05-04-01/52417 и от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487 специалисты финансового ведомства указали, что налоговая льгота по налогу на имущество, предусмотренная п. 3 ст. 346.1 НК РФ, не применяется к имуществу, которое не используется непосредственно для производства, переработки и реализации сельскохозяйственной продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями. Это, в частности, касается административного здания, офисного помещения, гаражей, столовой, иных объектов, непосредственно не участвующих при производстве, переработке и реализации сельскохозяйственной продукции, а также имущества, переданного в пользование по договорам аренды. Аналогичная точка зрения содержится в письме ФНС России от 31.07.2018 № БС-4-21/14791.

Имущество на консервации

Зимой уборочная техника и другое оборудование, которое используется при выращивании сельхозпродукции и уборке урожая, не используется. По решению руководителя компании такое имущество может переводиться на консервацию.

Минфин России в письмах от 26.07.2018 № 03-05-04-01/52417 и от 09.07.2018 № 03-05-04-01/47487 разъяснил, что перевод объекта на консервацию не может рассматриваться как его использование в целях, отличных от указанной предпринимательской деятельности. Поэтому объект, находящийся на консервации, налогом на имущество не облагается.

Свой вывод специалисты финансового ведомства обосновывают ссылкой на складывающуюся арбитражную практику (постановления ФАС Центрального округа от 08.11.2017 № А64-6964/2016 и от 13.09.2017 № А14-14832/2015, Поволжского округа от 17.11.2016 № Ф06-15016/2016, Волго-Вятского округа от 11.06.2013 № А82-12716/2011, Дальневосточного округа от 18.02.2010 № Ф03-611/2010). Из нее следует, что имущество может быть признано используемым в деятельности не только в период, когда оно фактически в ней задействовано. Оно признается таковым и в случае осуществления подготовительных мероприятий, связанных с деятельностью (например, ремонт помещения), а также если назначение или разрешенное использование объекта недвижимости исключают возможность применения такого объекта в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательством целях. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 24.04.2018 № 03-05-04-01/27810, доведенном до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 26.04.2018 № БС-4-21/8106@.